DANIŞTAY VERGI DAVA DAIRELERI KURULU

DANIŞTAY VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU         2022/204 E.  ,  2023/1162 K.
"İçtihat Metni" T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No : 2022/204
Karar No : 2023/1162

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı - …
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : …

İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı tarafından, ... İşletme Sanayi ve Ticaret Limited Şirketinin 2004 yılının Ocak ilâ Aralık ve 2005 yılının Ocak ilâ Mart dönemlerine ait katma değer vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi, 2004 ve 2005 yıllarına ait kurumlar vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi, özel usulsüzlük cezaları, 2004 yılının Ocak-Mart dönemine ait gecikme zammı, 2004 yılının Ocak-Mart, Nisan-Haziran, Temmuz-Eylül dönemleri ile 2005 yılının Ocak-Mart dönemlerine ait aslı aranmayan geçici vergi üzerinden kesilen vergi ziyaı cezası ile hesaplanan gecikme faizi borçlarının tahsili amacıyla şirket ortağı sıfatıyla düzenlenen … tarih ve … ve … sayılı ödeme emirlerinin iptali istemiyle dava açılmıştır.
… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun "Mükellef ve Vergi Sorumlusu" başlıklı 8. maddesinin üçüncü fıkrasında, vergi kanunlarıyla kabul edilen haller müstesna olmak üzere, mükellefiyete veya vergi sorumluluğuna ilişkin özel mukavelelerin vergi dairelerini bağlamayacağı öngörülmüştür.
Limited şirketteki ortaklık payının kısmen veya tamamen bir üçüncü kişiye devrine ilişkin sözleşmeler, özel hukuk sözleşmesidir. Kamu alacağının tahsilinden doğan sorumluluğun, pay devri sözleşmesiyle ortadan kaldırılmasına olanak bulunmamaktadır.
Bu nedenle 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un 35. maddesinden doğan ve limited şirket ortaklarını, şirketten tahsiline olanak bulunmayan kamu alacaklarının ödenmesinden doğrudan doğruya ve payları oranında sorumlu tutan kural karşısında, tahsili gereken kamu alacağını yaratan vergilendirmenin ait olduğu dönemde şirketin paylarına sahip ortakların, bu dönemden sonra paylarını devretmiş olsalar da ortaklık sıfatının sürdüğü dönemlere ilişkin şirketin kamu borçlarından sorumluluklarının kalkması söz konusu edilemez.
Dava konusu ödeme emirleri içeriği vergi ve cezalar usulüne uygun olarak tahakkuk ettirilmiştir. Şirket adına düzenlenen vergi ve ceza ihbarnameleri ilanen, ödeme emirleri ise şirket müdürüne vergi dairesinde elden tebliğ edilmiştir. Şirket tarafından herhangi bir ödemede bulunulmaması üzerine şirket hakkında yapılan mal varlığı araştırması sonrasında şirketin borcu karşılayacak mal varlığının bulunmadığının tespit edildiği anlaşılmaktadır.
Davacının, 11/03/2005 tarih ve 6258 sayılı Türkiye Ticaret Sicil Gazetesi'nde yayımlanan Mersin 7. Noterliğinin … tarih ve … yevmiye sayısı ile onayladığı 24/02/2005 tarihli ortaklar kurulu kararına göre şirket paylarını devrederek ortaklıktan ayrıldığı ihtilafsız olduğundan dava konusu ödeme emirleri içeriği vergi borçlarının davacının ortak olduğu dönemlere ilişkin olup olmadığının ortaya konulması gerekmektedir.
Ortaklık sıfatı sona eren davacının, ortaklık sıfatının hukuken sona erdiği 11/03/2005 tarihine kadar doğan ve ödenmesi gereken şirkete ait kamu alacağından hissesi oranında sorumlu tutulacağı hususunda ihtilaf bulunmamaktadır.
Dava konusu ödeme emirleri içeriği 2004 yılının Ocak ilâ Aralık ve 2005 yılının Ocak, Şubat dönemlerine ait katma değer vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi, 2004 yılına ait kurumlar vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi, 2004 yılına ait özel usulsüzlük cezası, 2004 yılının Ocak-Mart dönemine ait gecikme zammı, 2004 yılının Ocak-Mart, Nisan-Haziran, Temmuz-Eylül dönemlerine ait aslı aranmayan geçici vergi üzerinden kesilen vergi ziyaı cezaları ile hesaplanan gecikme faizleri yönünden yapılan inceleme:
Davacının, ... İşletme Sanayi ve Ticaret Limited Şirketindeki ortaklık sıfatının sona erdiği 11/03/2005 tarihinden önceki dönemlere ilişkin söz konusu kamu alacağından hissesi oranında sorumlu tutulmasında hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
Dava konusu ödeme emirleri içeriği 2005 yılının Mart dönemine ait katma değer vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi, 2005 yılına ait kurumlar vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi, özel usulsüzlük cezaları, 2005 yılının Ocak-Mart dönemine ait aslı aranmayan geçici vergi üzerinden kesilen vergi ziyaı cezası ile hesaplanan gecikme faizi yönünden yapılan inceleme:
i. 2005 yılına ait özel usulsüzlük cezaları bakımından:
Anılan cezalar, asıl borçlu şirketin 2005 yılına ait Ba-Bs formlarını vermemesi nedeniyle kesilmiştir. Bu formlar, anılan tarihte yürürlükte olan mevzuat uyarınca yıl sonu itibarıyla verileceğinden 2005 yılına ait formların verilmemesine ilişkin fiil, yıl sonu itibarıyla gerçekleşmiştir.
ii. 2005 yılının Mart dönemine ilişkin katma değer vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizine ilişkin bakımından:
Katma değer vergisi ay sonu itibarıyla miktar bakımından netleşecek olup, katma değer vergisi beyannamesi de bu dönemi izleyen ayda (2005 yılının Nisan ayında) verilerek ödeme yapılacaktır. Bu nedenle vergi, bu tarihten sonra ödenebilir hale gelmiştir.
iii. 2005 yılına ait kurumlar vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi ile 2005 yılının Ocak-Mart dönemine ait aslı aranmayan geçici vergi üzerinden kesilen vergi ziyaı cezası ile hesaplanan gecikme faizi bakımından:
2005 yılına ilişkin kurumlar vergisi 31/12/2005 tarihi itibarıyla miktar olarak netleşip 2006 yılında beyan edilip ödenecektir.
Aslı aranmayan geçici vergi de dönem sonu itibarıyla miktar olarak netleşecektir. Beyanname, ilgili dönemi izleyen ikinci ayın (2005 yılının Mayıs ayının) onuncu gününe kadar verilerek bu tarihten sonra ödenecektir.
Belirtilen kamu alacaklarının doğduğu veya ödenmesi gerektiği tarihte davacının şirket ortağı sıfatı bulunmadığından, ödeme emrinin ilgili kısımlarında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Vergi Mahkemesi bu gerekçeyle dava konusu ödeme emirlerini 2005 yılının Mart dönemine ait katma değer vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi, 2005 yılına ait kurumlar vergisi, vergi ziyaı cezası, gecikme faizi ve özel usulsüzlük cezaları ile 2005 yılının Ocak - Mart dönemine ait aslı aranmayan geçici vergi üzerinden kesilen vergi ziyaı cezası ile hesaplanan gecikme faizinden kaynaklanan kamu alacakları yönünden iptal etmiş; anılan ödeme emirlerine konu diğer kamu alacakları yönünden davayı reddetmiştir.
Tarafların temyiz istemini inceleyen Danıştay Üçüncü Dairesinin 06/03/2019 tarih ve E:2015/14329, K:2019/1594 sayılı kararı:
Davacı 25/09/2003 ilâ 11/03/2005 tarihleri arasında ... İşletme Sanayi ve Ticaret Limited Şirketinin %95 paylı ortağıdır. Hisselerini devrettiğine ilişkin ilanın 11/03/2005 tarih ve 6258 sayılı Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi'nde yayımlanmasıyla birlikte davacının ortaklık sıfatı sona ermiştir.
Temyiz istemine konu kararın, ödeme emirlerinin, 2004 yılının Ocak ilâ Aralık ve 2005 yılının Ocak, Şubat dönemlerine ait katma değer vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi, 2004 yılına ait kurumlar vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi, 2004 yılına ait özel usulsüzlük cezası, 2004 yılının Ocak-Mart dönemine ait gecikme zammı, 2004 yılının Ocak-Mart, Nisan-Haziran, Temmuz-Eylül dönemlerine ait aslı aranmayan geçici vergiler üzerinden kesilen vergi ziyaı cezaları ile hesaplanan gecikme faizlerine ilişkin kısmı yönünden davanın reddine dair hüküm fıkrasına davacı tarafından yöneltilen temyiz isteminin incelenmesi:
Vergi Mahkemesi kararının anılan hüküm fıkrası aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle hukuka uygun bulunmuştur.
Temyize konu kararın, ödeme emirlerinin, 2005 yılının Mart dönemine ait katma değer vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi, 2005 yılına ait kurumlar vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi, özel usulsüzlük cezaları, 2005 yılının Ocak-Mart dönemine ait aslı aranmayan geçici vergi üzerinden kesilen vergi ziyaı cezası ile hesaplanan gecikme faizine ilişkin kısmının, 11/03/2005 tarihinden sonrasına isabet eden kısmı yönünden davanın kabulüne ve bu kısımlar yönünden ödeme emirlerinin iptaline dair hüküm fıkrasına davalı tarafından yöneltilen temyiz isteminin incelenmesi:
Vergi Mahkemesi kararının anılan hüküm fıkrası aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle hukuka uygun bulunmuştur.
Temyize konu kararın, ödeme emirlerinin, 2005 yılının Mart dönemine ait katma değer vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi, 2005 yılına ait kurumlar vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi, özel usulsüzlük cezaları, 2005 yılının Ocak-Mart dönemine ait aslı aranmayan geçici vergi üzerinden kesilen vergi ziyaı cezası ile hesaplanan gecikme faizine ilişkin kısmının, 11/03/2005 tarihinden öncesine isabet eden kısmı yönünden davanın kabulüne ve bu kısımlar yönünden ödeme emirlerinin iptaline dair hüküm fıkrasına davalı tarafından yöneltilen temyiz isteminin incelenmesi:
Davacının ortaklık sıfatı, hisse devir işleminin 11/03/2005 tarihli Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi'nde ilan edilmesi ile hukuken sona ermiştir. Bu tarihe kadar olan şirket tüzel kişiliğine ait ve şirketten tahsil edilemeyen kamu alacağından davacının hissesi oranında sorumlu tutulabileceği açıktır.
Karar sonucu:
Daire bu gerekçeyle Vergi Mahkemesi kararının, ödeme emirlerinin, 2005 yılının Mart dönemine ait katma değer vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi, 2005 yılına ait kurumlar vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi, özel usulsüzlük cezaları, 2005 yılının Ocak-Mart dönemine ait aslı aranmayan geçici vergi üzerinden kesilen vergi ziyaı cezası ve hesaplanan gecikme faizine ilişkin kısmının, 11/03/2005 tarihinden öncesine isabet eden kısmı yönünden davanın kabulüne ve bu kısımlar yönünden ödeme emirlerinin iptaline dair hüküm fıkrasını ise bozmuş, kararın diğer hüküm fıkralarını onamış; davalının karar düzeltme istemini ise reddetmiştir.
... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararı:
213 sayılı Kanun'un ilgili maddeleri gereği vergi dönemlerinin bir bütün halinde değerlendirilmesi gerekmektedir. Verginin günlük olarak hesaplanması teknik olarak mümkün bulunmamaktadır.
11/03/2005 tarih ve 6258 sayılı Türkiye Ticaret Sicil Gazetesi'nde yayımlanan Mersin 7. Noterliğinin … tarih ve … yevmiye sayısı ile onaylanan 24/02/2005 tarihli ortaklar kurulu kararına göre davacının şirketteki payını devrederek ortaklıktan ayrıldığı diğer bir ifadeyle vergi alacağının tekemmül ettiği dönemde şirket ortağı sıfatının bulunmaması nedeniyle davacı adına düzenlenen ödeme emirlerinin bu dönemlere isabet eden kısımlarında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Vergi mahkemesi, bu ek gerekçeyle bozulan kısım yönünden ısrar etmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: ... İşletme Sanayi ve Ticaret Limited Şirketine ait muhtelif kamu alacağının söz konusu şirketten tahsili amacıyla asıl borçlu şirket adına düzenlenen ödeme emirlerinin tebliğ edilmesine karşın ödeme yapılmaması ve dava açılmaması üzerine söz konusu alacağının tahsili amacıyla asıl borçlu şirketin 19/09/2003 ilâ 02/03/2005 tarihi arasında ortağı olan davacı adına düzenlenen dava konusu ödeme emirlerinin hukuka uygun olduğu ileri sürülerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Cevap verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'İN DÜŞÜNCESİ: Dava konusu şirket ortağı sıfatıyla düzenlenen ödeme emirlerinin 2005 yılına ilişkin muhtelif vergi ve cezalara isabet eden kısmı yönünden verilen iptal hükmünün ısrar kararına konu olduğu görülmektedir.
Dava dosyasında mevcut olan hisse devir sözleşmesi, asıl borçlu şirkete ait ortaklar kurulu kararı ve Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi ilanları birlikte değerlendirildiğinde davacının ... İşletme Sanayi ve Ticaret Limited Şirketinin kuruluş tarihinden itibaren %95 paylı ortağı iken 2004 yılında imzalanan hisse devri sözleşmesi ile paylarının tamamını üçüncü bir kişiye devrettiği ve bu devrin kabulüne ve pay defterine işlenmesine dair ortaklar kurulu kararının 2005 yılında alındığı anlaşılmaktadır. Israr kararına konu kamu alacaklarının 2005 yılına ilişkin olduğu dikkate alındığında öncelikle anılan pay devrine istinaden dava dışı üçüncü kişinin şirket ortağı sıfatını kazandığı ve dolayısıyla davacının şirket ortağı sıfatını kaybettiği tarih, temyize konu kararın değerlendirilmesi bakımından önem kazandığından öncelikle bu konunun açıklığa kavuşturulması gerekmektedir.
Hisse devir sözleşmesinin imzalandığı ve ortaklar kurulu kararının alındığı yıllarda 6762 sayılı Türk Ticaret Kanunu yürürlükte olduğundan bu Kanun hükümleri dikkate alınarak değerlendirme yapılması gerekmektedir. Anılan Kanun'da payların intikalinin devir yoluyla gerçekleşmesi hâli 520. maddede düzenlenmiştir. Şirket ana sözleşmesi ile pay devri yasaklanmamış veya 6762 sayılı Kanun'un 520. maddesinde öngörülen şartlardan daha ağır şartlara bağlı tutulmamış ise payların devri pay devrine ilişkin sözleşmenin yazılı olarak yapılması ve imzaların noterce onaylanması ile birlikte ortaklardan en az dörtte üçünün pay devrine onay vermesi ve bunların esas sermayenin en az dörtte üçüne sahip olması gerekir.
Olayda, 6762 sayılı Kanun uyarınca pay devri için aranılan şartlardan daha ağır şartlar şirkete ait ana sözleşme ile kararlaştırılmamıştır. Hisse devir sözleşmesinin 2004 yılında imzalandığı görülmekle birlikte, Kanun'da aranılan, devrin kabulüne ve pay defterine işlenmesine dair, ortaklar kurulu kararının 24/02/2005 tarihinde alındığı görüldüğünden davacının ortaklık sıfatı bu tarih itibarıyla sona ermiştir.
Nitekim, 14/02/2011 ve 27846 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun esas sermaye payının devir yoluyla geçiş hâlinin düzenlendiği 595. maddesinde, esas sermaye payının devri ve devir borcunu doğuran işlemlerin yazılı şekilde yapılacağı ve tarafların imzalarının noterce onanacağı, şirket sözleşmesinde aksi öngörülmemişse, esas sermaye payının devri için, ortaklar genel kurulunun onayının şart olduğu, devrin bu onayla geçerli olduğu, şirket sözleşmesinde başka türlü düzenlenmemişse, ortaklar genel kurulunun sebep göstermeksizin onayı reddedebileceği, şirket sözleşmesiyle sermaye payının devrinin yasaklanabileceği, başvurudan itibaren üç ay içinde genel kurulca başvuru reddedilmediği takdirde pay devrine dair onayın verilmiş sayılacağı düzenlenmiştir. Bu maddenin birinci ve ikinci fıkrasının gerekçesinde sırasıyla onaya kadar sözleşmenin askıda olduğu, devir için, genel kurul onayının (kural olarak) şart olduğu ancak onaya ilişkin ikinci fıkranın emredici nitelikte olmadığı, onayın aranmayacağına ve devrin kurulmasıyla gerçekleşeceğinin öngörülebileceğine değinilmiştir. Kanun'un 579. maddesinde de şirket sözleşmesinin, bu Kanun'un limited şirketlere ilişkin hükümlerinden ancak kanunda buna açıkça cevaz verilmişse sapabileceği hüküm altına alınmıştır.
Mülga 6762 sayılı Türk Ticaret Kanunu, 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu ve bu Kanun'un gerekçesi birlikte değerlendirildiğinde esas sermaye payının devir yoluyla geçiş hâline ilişkin şu sonuçlara ulaşılmıştır.
i. 6762 ve 6102 sayılı Kanunlar uyarınca şirket sözleşmesi ile pay devri yasaklanabileceği gibi devir için daha ağır şartların kararlaştırılabileceği.
ii. 6102 sayılı Kanun'un 595. maddesi uyarınca aksi öngörülmediği sürece esas sermaye payının devri için, ortaklar genel kurulu onayının şart olduğu ve devrin bu onayla geçerlilik kazanacağı.
iii. 6762 sayılı Kanun'un 520. maddesinin emredici nitelikte olması nedeniyle esas sermaye payının devri için, ortaklar genel kurulunun onayının aranmayacağına dair bir şart şirket esas sözleşmesi ile kararlaştırılamayacağından, esas sermaye payının devri için, Kanun'da öngörülen nitelikteki çoğunlukla verilen ortaklar kurulu onayının şart olduğu ve devrin bu onayla geçerlilik kazanacağı.
iv. 6102 sayılı Kanun'un 595. maddesi uyarınca ortaklar genel kurulunun onayının aranmayacağı şirket ana sözleşmesi ile kararlaştırılmış ise imzaları noterce onaylanan hisse devir sözleşmesinin taraflarca imzalandığı tarih itibarıyla pay devrinin geçişinin gerçekleşeceği.
Doktrinde, 6102 sayılı Kanun'un 595. maddesi uyarınca ortaklar genel kurulunun onayının aranmayacağının şirket ana sözleşmesi ile kararlaştırılmadığı durumlarda, ortaklar genel kurulunun kararı ile pay devrine onay verilmesine kadar geçen sürede, payı devredende kalmak suretiyle, ortaklık ve mülkiyet hakları yönünden devir işleminin askıda kaldığının genel kabul gören görüş olduğu belirtilmektedir (TÜRE, Murat, "Yargıtay Kararları Işığında Limited Şirkette Esas Sermaye Payının Devri", Türkiye Adalet Akademisi Dergisi, Temmuz 2022, S. 51, s. 155).
Diğer yandan, mülga 6762 sayılı Kanun'un pay defterine kaydedilmek şartıyla devrin hüküm ifade edeceğine dair 520. maddesinde belirtilen bu kaydın, pay devri üzerindeki etkisinin kurucu değil açıklayıcı nitelik taşıdığı kabul edilmektedir (BORA Sevda, "6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'na Göre Limited Şirketlerde Esas Sermaye Payının Devri", Kocaeli Üniversitesi Hukuk Fakültesi Dergisi, Ocak 2013, S. 7, s. 91).
Davacının şirket ortağı sıfatı, şirketin kurulduğu tarih itibarıyla başlayıp hisse devrine onay verilen 24/02/2005 tarihi itibarıyla sona ermiştir. 2005 yılının Mart dönemine ait katma değer vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizine ilişkin kısmının, 11/03/2005 tarihinden öncesine isabet eden kısmı yönünden davacının dönem itibarıyla şirket ortağı sıfatı bulunmadığından sorumlu olmadığı bu kamu alacağının tahsili için düzenlenen ödeme emrinin bu kısmında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Israr kararına konu diğer kamu alacaklarının birden fazla ayı içerdiği görülmektedir. Ortakların asıl borçlu şirketin kamu borçlarından sorumlulukları hisselerini devrettiği tarih itibarıyla kıst dönem özelliği gösterebilmekte yani kısmen sorumlu olduğu dönemler olabilmektedir. Dönem itibarıyla birden fazla ayı içerip, gerek borcun hesaplanması gerekse de alacağın doğduğu zamanın belirlenmesi noktasında kendi içinde ayrılma imkanı olmayan vergi, harç, ceza, gecikme faizine kamu borçlarına ilişkin olarak davalı idarece aksine bir belge sunulamaması halinde, vergiyi doğuran olayın, hesap dönemi içinde ama şirket ortağı/ortaklarının sorumlu olmadığı kıst dönemde meydana geldiğinin kabul edilmesi hukuka ve hakkaniyete uygun olacaktır.
Dava konusu ödeme emirlerine ilişkin kamu alacaklarının, 2005 yılına ait kurumlar vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi, özel usulsüzlük cezaları, 2005 yılının Ocak-Mart dönemine ait aslı aranmayan geçici vergi üzerinden kesilen vergi ziyaı cezası ile hesaplanan gecikme faizinin 11/03/2005 tarihinden öncesine isabet eden kısmının ısrar kararına konu olduğunun görüldüğü ve davalı idarece aksine bir belge dosyaya sunulmadığından, bu alacakların davacının şirket ortaklığından ayrıldığı 24/02/2005 tarihinden sonra doğduğunun kabul edilmesi gerekmekte olup, dönem ve vadeleri itibarıyla şirket ortağı olmaması nedeniyle sorumlu olmadığı kamu alacağının tahsili için davacı adına düzenlenen ödeme emirlerinin bu kısmında da hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Bu nedenlerle ısrara konu hüküm fıkrasında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık bulunmadığından davalının temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
MADDİ OLAY:
Asıl borçlu ... İşletme Sanayi ve Ticaret Limited Şirketinin 2004 ve 2005 yıllarına ilişkin vergi borçlarının şirketten tahsili olanağı kalmadığından bahisle davacı adına şirket ortağı sıfatıyla … tarih ve … ve … sayılı ödeme emirleri düzenlenmiş ve anılan ödeme emirlerinin iptali istemiyle dava açılmıştır.
... İşletme Sanayi ve Ticaret Limited Şirketinin kuruluşuna dair ilan 25/09/2003 tarih ve 5893 sayılı Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi'nin 418. sayfasında yayımlanmıştır. Bu ilanla yayımlanan şirkete ait ana sözleşmenin "Payların Devri" başlıklı 10. maddesinde, payların devrinin şirket sermayesinin dörtte üçünü temsil eden ortakların kararı ile yapılacağı, paylara devir ve veraset yolu ile sahip olanların bu esas sözleşme hükümlerini kabul etmek zorunda oldukları ve 6762 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun 520. madde hükümlerinin saklı olduğu belirtilmiştir.
11/03/2005 tarih ve 6258 sayılı Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi'nin 230. sayfasında yayımlanan ilandan, Mersin 8. Noterliği nezdinde düzenlenen … tarih ve … sayılı devir sözleşmesi ile davacının şirketteki hisselerini devrettiği ve anılan devrin kabulüne ve pay defterine işlenmesine dair ortaklar kurulu kararının … tarih ve … sayılı olduğu görülmektedir.

İLGİLİ MEVZUAT:
6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkındaki Kanun'un, 06/06/2008 tarihli ve 26898 (mükerrer) sayılı Resmî Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren 5766 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunda ve Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun'un 3. maddesiyle değiştirilmeden önceki şekliyle "Limited Şirketlerin Amme Borçları" başlıklı 35. maddesinde, limited şirket ortaklarının, şirketten tahsil imkanı bulunmayan amme alacağından sermaye hisseleri oranında doğrudan doğruya sorumlu olacağı ve bu Kanun hükümleri gereğince takibe tabi tutulacağı belirtilmiştir.
Davacının hisselerini devrettiği tarihte yürürlükte bulunan mülga 6762 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun 518. maddesinin birinci ve ikinci fıkrasında, sermaye payının, konulması taahhüt edilen sermayeye göre tayin olunacağı, sermaye payının ortaklar arasında dâhi ancak aşağıdaki hükümler dairesinde devredilebileceği ve miras yoluyla geçebileceği ifade edilmiştir.
Anılan Kanun'un "1. Devir" başlıklı 520. maddesinde, "Bir payın devri, şirket hakkında ancak şirkete bildirilmek ve pay defterine kaydedilmek şartiyle hüküm ifade eder.
Devir hususunun pay defterine kaydedilebilmesi için, ortaklardan en az dörtte üçünün devre muvafakat etmesi ve bunların esas sermayesinin en az dörtte üçüne sahibolması şarttır.
Ortağın koymayı taahhüdettiği sermaye ayın ise, payını şirketin kuruluşunu takibeden üç yıl içinde başkasına devredemez.
Şirket mukavelesi payların devrini yasak edebileceği gibi yukarıki fıkralarda derpiş edilenlerden daha ağır şartlara da bağlı tutabilir.
Payın devri veya devir va'di hakkındaki mukavele yazılı şekilde yapılmış ve imzası noterce tasdik ettirilmiş olmadıkça ilgililer arasında dahi, hüküm ifade etmez." kuralı yer almaktadır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Olayda, davacının şirketteki payını devrettiği tarihte yürürlükte bulunan (mülga) 6762 sayılı Kanun'un 520. maddesinde, limited şirketler yönünden pay devri için bir takım şartlar öngörülmüştür.
Şirket ana sözleşmesi ile pay devri yasaklanmamış veya 6762 sayılı Kanun'un 520. maddesinde öngörülen şartlardan daha ağır şartlara bağlı tutulmamış ise mülga Kanun'da öngörülen şartlar şu şekildedir:
i. Pay devrine ilişkin sözleşmesinin yazılı olarak yapılması ve imzaların noterce onaylanması,
ii. Ortaklardan en az dörtte üçünün pay devrine onay vermesi ve bunların esas sermayenin en az dörtte üçüne sahip olması.
Uyuşmazlıkta, 6762 sayılı Kanun uyarınca pay devri için aranılan şartlardan daha ağır şartlar şirkete ait ana sözleşme ile kararlaştırılmamıştır.
Ortaklar kurulu kararı ile pay devrine onay verilmesi halinde pay devrine ilişkin sözleşmenin yapıldığı tarih itibarıyla pay devri hüküm ve sonuçlarını doğurur. Başka bir ifade ile yalnızca pay devrine ilişkin sözleşmenin yapılması ile payın ve ortaklık sıfatının geçmesi sonucu doğmayacak, pay devrine ilişkin sözleşmeye ortakların onay vermesiyle payın devri için öngörülen aşama tamamlanacak devir sözleşmesinin yapıldığı tarihten itibaren payı devralan kimse tarafından ortaklık sıfatı kazanılacaktır.
24/02/2005 tarihli ortaklar kurulu kararı ile payın devrine ilişkin öngörülen aşama tamamlanarak pay devri 18/06/2004 tarihinde imzalanan hisse devir sözleşmesi ile hüküm ve sonuçlarını doğurmuş olup 18/06/2004 tarihinden itibaren doğan şirket borçlarından davacının şirket ortağı sıfatıyla sorumluluğu bulunmadığı sonucuna varıldığından ısrar kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
Davalının, ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararına yönelik temyiz isteminin REDDİNE,
2577 sayılı Kanun'un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren onbeş gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 11/10/2023 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.

X - KARŞI OY:
Asıl borçlu ... İşletme Sanayi ve Ticaret Limited Şirketinin 2004 ve 2005 yıllarına ilişkin vergi borçlarının şirketten tahsili olanağı kalmadığından bahisle davacı adına şirket ortağı sıfatıyla … tarih ve … ve … sayılı ödeme emirleri düzenlenmiş ve anılan ödeme emirlerinin iptali istemiyle açılan davada, Mahkemece dava konusu ödeme emirlerinin 2005 yılına ilişkin muhtelif vergi ve cezalara isabet eden kısmı yönünden verilen iptal hükmüne ilişkin ısrar kararı davalı tarafından temyiz edilmiştir.
Dava dosyasında mevcut olan hisse devir sözleşmesi, asıl borçlu şirkete ait ortaklar kurulu kararı ve Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi ilanları birlikte değerlendirildiğinde davacının ... İşletme Sanayi ve Ticaret Limited Şirketinin kuruluş tarihinden itibaren %95 paylı ortağı iken 2004 yılında imzalanan hisse devri sözleşmesi ile paylarının tamamını üçüncü bir kişiye devrettiği ve bu devrin kabulüne ve pay defterine işlenmesine dair ortaklar kurulu kararının 2005 yılında alındığı görülmektedir.
6762 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun "1. Devir" başlıklı 520. maddesinde, "Bir payın devri, şirket hakkında ancak şirkete bildirilmek ve pay defterine kaydedilmek şartiyle hüküm ifade eder.
Devir hususunun pay defterine kaydedilebilmesi için, ortaklardan en az dörtte üçünün devre muvafakat etmesi ve bunların esas sermayesinin en az dörtte üçüne sahibolması şarttır.
Ortağın koymayı taahhüdettiği sermaye ayın ise, payını şirketin kuruluşunu takibeden üç yıl içinde başkasına devredemez.
Şirket mukavelesi payların devrini yasak edebileceği gibi yukarıki fıkralarda derpiş edilenlerden daha ağır şartlara da bağlı tutabilir.
Payın devri veya devir va'di hakkındaki mukavele yazılı şekilde yapılmış ve imzası noterce tasdik ettirilmiş olmadıkça ilgililer arasında dahi, hüküm ifade etmez." kuralı yer almaktadır.
Şirket ana sözleşmesi ile pay devri yasaklanmamış veya 6762 sayılı Kanun'un 520. maddesinde öngörülen şartlardan daha ağır şartlara bağlı tutulmamış ise mülga Kanun'da öngörülen şartlar şu şekildedir:
i. Pay devrine ilişkin sözleşmesinin yazılı olarak yapılması ve imzaların noterce onaylanması,
ii. Ortaklardan en az dörtte üçünün pay devrine onay vermesi ve bunların esas sermayenin en az dörtte üçüne sahip olması.
Uyuşmazlıkta, 6762 sayılı Kanun uyarınca pay devri için aranılan şartlardan daha ağır şartlar şirkete ait ana sözleşme ile kararlaştırılmamıştır. Hisse devir sözleşmesinin 2004 yılında imzalandığı görülmekle birlikte, Kanun'da aranılan, devrin kabulüne ve pay defterine işlenmesine dair, ortaklar kurulu kararının 24/02/2005 tarihinde alındığı görüldüğünden davacının ortaklık sıfatı bu tarih itibarıyla sona ermiştir. Başka bir ifadeyle pay devrine ilişkin hisse devir sözleşmesinin onaylandığına dair ortaklar kurulu tarihi itibarıyla pay devri hüküm ve sonuçlarını doğurmuştur.
Bu durumda, şirketin kuruluş tarihinden 24/02/2005 tarihine kadar şirket ortağı sıfatını haiz olan davacı adına, anılan tarih aralığına isabet eden döneme ilişkin kamu alacağının tahsili amacıyla ödeme emri düzenlenmesinde hukuka aykırılık, 24/02/2005 tarihinden sonraki dönemlere isabet eden kamu alacağının tahsili için ödeme emri düzenlenmesinde hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Açıklanan hukuksal nedenler ve gerekçeyle ısrar kararının, dava konusu ödeme emirlerinin, 2005 yılına ait kurumlar vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi, özel usulsüzlük cezaları, 2005 yılının Ocak-Mart dönemine ait aslı aranmayan geçici vergi üzerinden kesilen vergi ziyaı cezası ile hesaplanan gecikme faizine ilişkin kısmının, 24/02/2005-11/03/2005 tarihi aralığına isabet eden kısmı ile 2005 yılının Mart dönemine ait katma değer vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizine ilişkin kısmının, 11/03/2005 tarihinden öncesine isabet eden kısmı yönünden davanın kabulüne ve bu kısımlar yönünden ödeme emirlerinin iptaline dair hüküm fıkrasında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmediğinden, anılan hüküm fıkrasına yöneltilen temyiz isteminin, bu gerekçe ile reddi gerektiği; ısrar kararının dava konusu ödeme emirlerinin, 2005 yılına ait kurumlar vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi, özel usulsüzlük cezaları, 2005 yılının Ocak-Mart dönemine ait aslı aranmayan geçici vergi üzerinden kesilen vergi ziyaı cezası ile hesaplanan gecikme faizine ilişkin kısmının, 24/02/2005 tarihinden öncesine isabet eden bölümü yönünden davanın kabulüne ve bu kısımlar yönünden ödeme emirlerinin iptaline dair hüküm fıkrasına yöneltilen temyiz istemi kabul edilerek anılan hüküm fıkrasının bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.