DANIŞTAY 9. DAIRE

Danıştay 9. Daire Başkanlığı         2023/7198 E.  ,  2024/953 K.
"İçtihat Metni"T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2023/7198
Karar No : 2024/953

TEMYİZ EDENLER : 1-(DAVALI) … Vergi Dairesi Başkanlığı-…
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

2-(DAVACI) …
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararının, taraflarca temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına, ... Züccaciye Sanayi ve Ticaret Ltd. Şti'nin sahte belge düzenleme fiiline iştirak ettiğinden bahisle 2016/Ocak-Aralık dönemlerine ait katma değer vergileri üzerinden tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle bir kat kesilen vergi ziyaı cezalarının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:... , K:... sayılı kararıyla; davacının, sahte belge düzenleme eylemine iştirak ettiği ileri sürülen ... Züccaciye Sanayi ve Ticaret Ltd. Şti. hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı vergi tekniği raporunun değerlendirilmesinden, davacının kasıtla hareket ederek, şirketin hukuka aykırı eylemlerinin gizlenmeye çalışılmasına destek verdiği söz konusu şirketin 2016/Ocak-Aralık dönemlerinde haksız katma değer vergisi iadesi alınması organizasyonuna katma değer vergisi iadesi tasdik raporları düzenlemek suretiyle iştirak ettiği sonucuna varıldığı, bu durumda anılan raporda yer alan tespitler ve ifadeler dikkate alındığında davacı adına kesilen vergi ziyaı cezalarında hukuka aykırılık bulunmadığı, davacı adına kesilen vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükümleri uygulanarak artırılmasına ilişkin kısmında ise, olayda, tekerrüre dayanak olarak, 2010/Mart dönemine ait vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatına ilişkin olarak düzenlenen ihbarnamenin gösterildiği, söz konusu vergi ziyaı cezasını içeren ihbarnamenin davacıya 01/12/2015 tarihinde tebliğ edildiği, anılan ihbarnamenin ... Vergi Mahkemesinde dava konusu edilmesi üzerine, ... tarih ve E... K:... sayılı karar ile davanın reddine karar verildiği, kararın istinaf yoluna başvurulması üzerine kesinleştiği, bu durumda cezanın 2016 yılı içerisinde kesinleştiği görüldüğünden, tekerrür hükümlerinin uygulanabilmesi için kesinleşmeyi (2016 yılını) izleyen yıl olan 2017 yılından itibaren davacı tarafından işlenmiş yeni bir fiilin mevcut olması gerektiğinin anlaşıldığı, uyuşmazlık konusu olayda, davacı tarafından 2016/Ocak-Aralık dönemlerine ilişkin olarak 08/12/2017 ve 02/02/2018 tarihlerinde verilen Yeminli Mali Müşavirlik Katma Değer Vergisi İadesi Tasdik Raporları üzerine, ... Züccaciye Sanayi ve Ticaret Ltd. Şti. tarafından haksız katma değer vergisi iadelerinin alındığı, uyuşmazlığa konu vergi ziyaı cezalarına, 2016 yılında kesinleşen cezalar nedeniyle 2017 ve 2018 yıllarında işlenen fiiler nedeniyle tekerrür hükümlerinin uygulandığı görüldüğünden, dava konusu 2016/Ocak-Aralık dönemleri için kesilen vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükümleri uygulanarak arttırılmasında hukuka aykırılık bulunmadığı gerekesiyle davanın reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 339. maddesinin, 7338 sayılı Kanun'un 38. maddesiyle değişen ve 26/10/2021 tarihinde yürürlüğe giren 1. fıkrasında, artırım tutarının kesinleşen cezadan (kesinleşen birden fazla ceza olması durumunda bunlardan tutar itibarıyla en yükseğinden) fazla olamayacağı, 2. fıkrasında, birinci fıkrada yer alan beş ve iki yıllık sürelerin hesabında, artırıma esas alınan cezaların kesinleşme tarihinin dikkate alınacağı hüküm altına alındığı, dosyanın incelenmesinden, davalı idare tarafından dosyaya sunulan ve tekerrür hükümlerinin uygulanmasına dayanak olarak gösterilen belgelerden; dava konusu vergi ziyaı cezalarına tekerrür hükmünün uygulanmasında, 2010/Mart dönemine ilişkin olarak kesilen ve yargı kararları üzerine kesinleşen 2.263,05 TL tutarındaki vergi ziyaı cezasının esas alındığı, söz konusu cezanın kesinleştiği tarihi takip eden 2017 yılının başından başlamak üzere tekerrür hükümlerinin uygulanabileceğinin anlaşıldığı, uyuşmazlıkta, tekerrür hükümlerinin uygulanmasının dayanağı ceza maddesinde öngörülen, artırım tutarının kesinleşen cezadan fazla olamayacağına dair lehe olan hükmün geçmişe yürüyeceği kuşkusuz olduğundan, davacının 2017 ve 2018 yılına ilişkin(iade talebi) vergi ziyaına sebebiyet veren fiili nedeniyle kesilen vergi ziyaı cezasına tekerrür uygulanmasında, artırım tutarının, tekerrüre esas alınan 2.263,05-TL tutarındaki vergi ziyaı cezasından fazla olamayacağı sonucuna varılmakla, uyuşmazlık konusu vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle artırılan kısmının, 2.263,05 TL tutarına isabet eden kısmında hukuka aykırılık, ceza fazlasında ise hukuka uyarlık bulunmadığından, davacı istinaf başvurusunun kısmen reddine, kısmen kabulüne, Vergi Mahkemesi kararının dava konusu vergi ziyaı cezalarının tekerrür nedeniyle artırılan kısmının 2.263,05-TL tutarını aşan kısmının kaldırılmasına anılan kısım yönünden davanın kabulüne karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI:
DAVACININ İDDİALARI: ... Züccaciye Sanayi ve Ticaret Ltd. Şti'nin sahte belge düzenlediği yolunda düzenlenen raporda, söz konusu fiile iştirak ettiğini ispatlayan somut bir tespit olmadığı iddiasıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.
DAVALININ İDDİALARI: Vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle arttırılan kısmında hukuka aykırılık bulunmadığı iddialarıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMALARI: Taraflarca savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ... 'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz istemlerinin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY: Yeminli mali müşavir olan davacı adına, ... Züccaciye Sanayi ve Ticaret Ltd. Şti'nin sahte belge düzenleme fiiline iştirak ettiğinden bahisle 2016/Ocak-Aralık dönemlerine ait katma değer vergileri üzerinden tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle bir kat kesilen vergi ziyaı cezalarının kaldırılması istenilmektedir.

İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun "Tekerrür" başlıklı 339. maddesinin olay tarihinde yürürlükte olan hâlinde, "Vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere, cezanın kesinleştiği tarihi takip eden yılın başından başlamak üzere vergi ziyaında beş, usulsüzlükte iki yıl içinde tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziyaı cezası yüzde elli, usulsüzlük cezası yüzde yirmibeş oranında artırılmak suretiyle uygulanır." hükmü yer almakta iken; 26/10/2021 tarih ve 31640 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren 7338 sayılı Vergi Usul Kanunu ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun'un 38. maddesiyle 213 sayılı Kanun'un "Tekerrür" başlıklı 339. maddesi aşağıdaki şekilde değiştirilmiştir:
“MADDE 339 – Vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere, vergi ziyaı cezasında cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren beşinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar, usulsüzlükte cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren ikinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziyaı cezası yüzde elli, usulsüzlük cezası yüzde yirmibeş oranında artırılmak suretiyle uygulanır. Şu kadar ki, artırım tutarı kesinleşen cezadan (kesinleşen birden fazla ceza olması durumunda bunlardan tutar itibarıyla en yükseğinden) fazla olamaz.
Birinci fıkrada yer alan beş ve iki yıllık sürelerin hesabında, artırıma esas alınan cezaların kesinleşme tarihi dikkate alınır.”

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge İdare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkündür.
Bölge İdare Mahkemesi kararının; davacı adına kesilen vergi ziyaı cezalarına ve tekerrür hükümleri nedeniyle vergi ziyaı cezasına uygulanan artırımın 2.263,05TL'yi aşan kısmına yönelik taraflarca ileri sürülen iddialar, kararın belirtilen kısımlarının bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının, vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri nedeniyle arttırılan ve 2.263,05-TL'ye isabet eden kısmına yönelik davacı temyiz istemine gelince;
Uyuşmazlıkta, dava konusu 2016/Ocak-Aralık dönemleri için kesilen vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri uygulanarak arttırıldığı, tekerrüre esas alınan 2010/Mart dönemine ilişkin cezanın, 2016 yılında kesinleştiğinin anlaşıldığı, yukarıda yer verilen mevzuat hükümlerinin olay tarihinde yürürlükte olan halinde tekerrüre esas alınan ceza kesinleştiği yılı takip eden yılın başından itibaren yani 01/01/2017 tarihinden itibaren tekerrüre esas alınabileceğinden, uyuşmazlık konusu 2016 yılına ilişkin vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri uygulanarak arttırılan kısmında hukuka uyarlık bulunmadığından, Bölge İdare Mahkemesi kararının tekerrür hükümleri nedeniyle vergi ziyaı cezasına uygulanan artırımın 2.263,05-TL'ye isabet eden kısmının bozulması gerekmektedir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davacının temyiz isteminin kısmen kabulüne, kısmen reddine, davalının temyiz isteminin reddine,
2. ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... , K:... kararının, tekerrür hükümleri nedeniyle vergi ziyaı cezasına uygulanan artırımın ... -TL'ye isabet eden kısmının BOZULMASINA, diğer kısmın ONANMASINA,
3. Temyiz isteminde bulunan davacıdan 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca aleyhe onanan kısım üzerinden hesaplanacak nispi harcın alınmasına,
4. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine , 28/02/2024 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.