DANIŞTAY 9. DAIRE

Danıştay 9. Daire Başkanlığı         2023/486 E.  ,  2023/3989 K.
"İçtihat Metni"T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2023/486
Karar No : 2023/3989

TEMYİZ EDENLER:
1-(DAVACI) …
VEKİLİ: Av. …

2-(DAVALI) … Vergi Dairesi Müdürlüğü-…
VEKİLİ: Av. …

İSTEMİN KONUSU: … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, taraflarca temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: … Petrol Ürn. Nak. Gıda San. ve Tic. Ltd. Şti'ye ait vergi borçlarının tahsili amacıyla davacı adına kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenen … tarih ve … sayılı ödeme emrinin iptali istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…; K:… sayılı kararıyla; dava konusu ödeme emrinin 2, 8, 11, 14, 15, 19, 21 ve 25. satırlarında yer alan yargı harçlarına ilişkin yapılan değerlendirmede, söz konusu yargı harçlarının 2019 ve 2020 yıllarında verilen kararlardan doğduğu ve davacının 22/01/2018 tarihinde kanuni temsilcilik görevinin sona erdiği dikkate alındığında gerek kararların verildiği, gerekse borçların vadesinin rastladığı tarihlerde temsilci olmayan davacının bu borçlardan sorumlu tutulması mümkün olmadığından ödeme emri içeriği yargı harçlarında hukuka uyarlık bulunmadığı, dava konusu ödeme emrinin 1, 3, 4, 23, 24 ve 26. satırlarında yer alan katma değer vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi borçlarına ilişkin yapılan değerlendirmede; söz konusu borçların 2018/Şubat dönemine ilişkin olduğu ve davacının asıl borçlu şirketteki kanuni temsilciliğinin 22/01/2018 tarihinde sona erdiği göz önüne alındığında, temsil yetkisi sona erdikten sonra doğan borçtan davacının sorumlu tutulması mümkün olmadığından ödeme emri içeriği söz konusu borçlarda hukuka uyarlık bulunmadığı, dava konusu ödeme emrinin 5, 6 ve 7. satırlarında yer alan katma değer vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi borçlarına ilişkin yapılan değerlendirmede; dava konusu ödeme emri içeriğinde yer alan borçların 2018/Ocak dönemine ait katma değer vergisi, vergi ziyaı cezası ile gecikme faizi borçlarına ilişkin olduğu ve söz konusu borçların şirket adına defter belge ibraz etmeme fiili nedeniyle düzenlenen vergi inceleme raporuna dayandığı, düzenlenen defter belge isteme yazısının asıl borçlu şirkete davacının temsil yetkisinin sona erdiği tarihten sonra tebliğ edildiği dikkate alındığında, defter ve belge isteme yazısının tebliğ edildiği tarihte davacının anılan şirketle hukuki bağının kalmadığı, ibraz etmeme fiilinin şirketten ayrıldığı tarihten sonraki bir eyleme ilişkin olduğu, dolayısı ile ibrazı istenilen defter ve belgelerin davacının tasarrufunda olmadığı ve davacının kanunun aradığı anlamda defter ve belgeleri ibraz etmeme fiilini gerçekleştiremeyeceği, eylemin sonuçlarının şirkete ve ibraz görevini yerine getirmeyen temsilciye ait olduğu açık olduğundan ödeme emri içeriği söz konusu borçlarda da hukuka uyarlık bulunmadığı, dava konusu ödeme emrinin 9, 10 ve 12. satırlarında yer alan katma değer vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi borçlarına ilişkin yapılan değerlendirmede; söz konusu borcun 2018/Ocak dönemine ilişkin katma değer vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi borçlarına ilişkin olduğu ve asıl borçlu şirketin 2018 yılının Ocak ayında sildiği motorin satışlarından kaynaklandığının anlaşıldığı, söz konusu tarhiyata karşı Mahkemelerinin E:… sayılı dosyasında açılan davanın … tarih ve K:… sayılı kararı ile reddedildiği ve bu kararın … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı ile hukuka uygun bulunduğu, söz konusu amme alacağının tahsili amacıyla şirket adına düzenlenen … sayılı ödeme emrinin şirkete 07/11/2020 tarihinde elektronik ortamda tebliğ edilmesine rağmen ödenmemesi üzerine şirket hakkında yapılan mal varlığı araştırmasında şirkete ait menkul ve gayrimenkule rastlanılmaması üzerine de söz konusu alacağın tahsili amacıyla davacı adına ödeme emri düzenlendiğinin görüldüğü, davacının kanuni temsilci olduğu dönemde silinen veriler sebebiyle ortaya çıkan cezalı tarhiyattan sorumlu tutulması mümkün olduğundan ödeme emri içeriği 2018/Ocak dönemine ilişkin katma değer vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi borçlarının, davacının kanuni temsilcilikten ayrıldığı 22/01/2018 tarihinden önce silinen motorin satışlarından kaynaklanan kısmında hukuka aykırılık, bu tarihten sonra silinen motorin satışlarından kaynaklanan kısmında ise hukuka uyarlık bulunmadığı, dava konusu ödeme emrinin 20. satırında yer alan 2018/Ocak-Mart dönemi özel usulsüzlük cezasına ilişkin yapılan değerlendirmede; söz konusu borcun ödeme kaydedici cihazların bozulması fiilinin gerçekleştirilmesi sebebiyle kesilen özel usulsüzlük cezasına ilişkin olduğu, anılan cezaya karşı Mahkemelerinin E:… sayılı dosyasında açılan davada … tarih ve K:… sayılı karar ile istinaf yolu kapalı olarak davanın reddine karar verildiği, söz konusu amme alacağının tahsili amacıyla şirket adına düzenlenen … sayılı ödeme emrinin şirkete 07/11/2020 tarihinde elektronik ortamda tebliğ edilmesine rağmen ödenmediğinin görüldüğü ve davacının kanuni temsilci olduğu dönemde bu eylemin bir kez gerçekleştirilmesi kesilen maktu cezadan davacının sorumlu tutulabilmesi için yeterli olduğundan söz konusu cezanın tahsili için düzenlenen ödeme emrinin bu kısmında hukuka aykırılık bulunmadığı, dava konusu ödeme emrinin 22. satırında yer alan 2018/Ocak-Mart dönemi vergi ziyaı cezasına ilişkin yapılan değerlendirmede; söz konusu ödeme emri içeriği borcun 2018/Ocak-Mart dönemine ilişkin geçici vergi üzerinden tekerrür hükümleri uygulanarak kesilen üç kat vergi ziyaı cezasına ilişkin olduğu ve asıl borçlu şirketin 2018 yılının Ocak ve Şubat aylarında sildiği motorin satışlarından kaynaklandığının anlaşıldığı, söz konusu cezaya karşı Mahkemelerinin E:… sayılı dosyasında açılan davanın … tarih ve K:… sayılı kararı reddedildiği ancak … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı ile tekerrür hükümleri uygulanarak kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının bir katını aşan kısmının kaldırılmasına karar verildiği görüldüğünden, tekerrür hükümleri uygulanarak kesilen bir kat vergi ziyaı cezasını aşan vergi ziyaı cezasında hukuka uyarlık bulunmadığı, tekerrür hükümleri uygulanarak kesilen bir kat vergi ziyaı cezası bakımından ise; davacının kanuni temsilcilikten ayrıldığı tarihten sonra silinen veriler sebebiyle ortaya çıkan vergi ziyaından davacının sorumlu tutulamayacağı açık olduğundan ödeme emri içeriği 2018/Ocak-Mart dönemine ilişkin tekerrür hükümleri uygulanarak kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının davacının kanuni temsilcilikten ayrıldığı 22/01/2018 tarihinden önce silinen motorin satışlarından kaynaklanan kısmında hukuka aykırılık, bu tarihten sonra silinen motorin satışlarından kaynaklanan kısmında hukuka uyarlık bulunmadığı, dava konusu ödeme emrinin 16, 17, 18, 27, 28 ve 29. satırlarında yer alan matrah artırımından kaynaklanan kurumlar vergisi ve katma değer vergisi borçlarına ilişkin yapılan değerlendirmede ise; söz konusu borçların asıl borçlu şirket tarafından 25/11/2016 tarihinde 6736 sayılı Kanun'dan yararlanmak suretiyle anılan vergiler yönünden yapılan matrah artırımından kaynaklandığı, söz konusu borçların ödenmemesi üzerine şirket adına …, … ve … sayılı ödeme emirlerinin düzenlendiği ve 2019 ve 2020 yıllarında elektronik yolla tebliğ edildiği, şirket tarafından borcun ödenmemesi üzerine davacı adına dava konusu ödeme emrinin düzenlendiği anlaşıldığından, şirketten tahsil edilemeyen borçların matrah artırımının yapıldığı tarihte kanuni temsilci olan davacıdan ödeme emri ile istenilmesinde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine, dava konusu ödeme emrinin 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 11, 14, 15, 19, 21, 23, 24, 25 ve 26. satırlarında yer alan borç kalemlerinin tamamının; 9, 10, 12. satırda yer alan borç kalemlerinin 22/01/2018 tarihinden sonra silinen motorin satışlarından kaynaklanan kısmının ve 22. satırda yer alan geçici vergiye bağlı tekerrür hükümleri uygulanarak kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının tamamının, tekerrür hükümleri uygulanarak kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının ise 22/01/2018 tarihinden sonra silinen motorin satışlarından kaynaklanan kısmının iptaline karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi Kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve taraflarca ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek istinaf başvurularının reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI:
DAVACININ İDDİALARI: Asıl borçlu şirket hakkında takip kesinleşmeden dava konusu ödeme emrinin gönderildiği, şirketteki paylarının devir tarihi itibariyle ödeme emrinde yer alan vergi borçlarından sorumluluğunun bulunmadığı, tarhiyatların dayanağı raporların kendilerine gönderilmediği, davalı idare tarafından yapılan işlemlerin usul ve yasaya aykırı olduğu iddialarıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.
DAVALININ İDDİALARI: ... Petrol Ürn. Nak. Gıda San. ve Tic. Ltd. Şti.'nin ödenmeyen vergi borçlarının şirketten tahsil edilememesi üzerine kanuni temsilci olan davacı adına ödeme emri düzenlendiği, davacının kanuni temsilci olması nedeniyle ödeme emrinde yer alan vergi borçlarından sorumlu olduğu, yapılan işlemlerin usul ve yasaya uygun olduğu iddialarıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMALARI: Taraflarca savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz istemlerinin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY: ... Petrol Ürn. Nak. Gıda San. ve Tic. Ltd. Şti.ye ait vergi borçlarının tahsili amacıyla davacı adına kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenen … tarih ve … sayılı ödeme emrinin iptali istenilmektedir.

İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 10. maddesinde, tüzel kişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, vakıflar ve cemaatler gibi tüzelkişiliği olmayan teşekküllerin mükellef veya vergi sorumlusu olmaları hâlinde bunlara düşen ödevlerin kanuni temsilcileri, tüzelkişiliği olmayan teşekkülleri idare edenler ve varsa bunların temsilcileri tarafından yerine getirileceği; yukarıda yazılı olanların bu ödevleri yerine getirmemeleri yüzünden mükelleflerin veya vergi sorumlularının varlığından tamamen veya kısmen alınamayan vergi ve buna bağlı alacakların, kanuni ödevleri yerine getirmeyenlerin varlıklarından alınacağı hüküm altına alınmıştır.
6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkındaki Kanun’un 55. maddesinde amme alacağını vadesinde ödemeyenlere, 15 gün içinde borçlarını ödemeleri veya mal bildiriminde bulunmaları lüzumunun “bir ödeme emri” ile tebliğ olunacağı belirtilmiş, 58. maddesinde de, kendisine ödeme emri tebliğ olunan şahsın, böyle bir borcu olmadığı, kısmen ödediği veya zamanaşımına uğradığını ileri sürerek 15 gün içerisinde vergi mahkemesinde dava açabileceği hüküm altına alınmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge İdare Mahkemesi kararının, dava konusu ödeme emrinin 9, 10 ve 12. satırlarında yer alan 2018/Ocak dönemine ilişkin katma değer vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi borçları ile 22. satırında yer alan 2018/Ocak-Mart dönemi geçici vergi üzerinden tekerrür hükümleri uygulanarak kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının davacının temsilcilikten ayrıldığı 22/01/2018 tarihinden önce silinen motorin satışlarından kaynaklanan kısmı ve 16, 17, 18, 27, 28 ve 29. satırlarında yer alan matrah artırımından kaynaklanan kurumlar vergisi ve katma değer vergisi borçları dışındaki kısımlarına yönelik taraflarca ileri sürülen iddialar temyize konu kararın anılan kısımlarının bozulmasını gerektirir nitelikte bulunmamıştır.
Bölge İdare Mahkemesi kararının, dava konusu ödeme emrinin 9, 10 ve 12. satırlarında yer alan 2018/Ocak dönemine ilişkin katma değer vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizine ilişkin borçlarının davacının kanuni temsilcilikten ayrıldığı 22/01/2018 tarihinden önce silinen motorin satışlarından kaynaklanan kısmına yönelik davacının temyiz istemi yönünden;
Olayda; dava konusu ödeme emrinin 9, 10 ve 12. satırlarında yer alan 2018/Ocak dönemine ilişkin katma değer vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi borçlarının asıl borçlu şirketin 2018 yılının Ocak ayında sildiği motorin satışlarından kaynaklandığı, söz konusu tarhiyata karşı açılan davada ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla davanın reddine karar verildiği, anılan karara karşı davacının istinaf başvurusunun … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla reddine karar verildiği, bu kararın da Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 03/10/2022 tarih ve E:2021/2427, K:2022/4508 sayılı kararıyla vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri uygulanarak arttırılan kısmının bozulduğu, diğer kısımlarının onandığı, kısmen bozma kararına uyularak … Bölge İdare ... Vergi Dava Dairesinin … tarih, E:…, K…. sayılı kararıyla vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle artırılan 2.312,15-TL'ye isabet eden kısmı yönünden davacı istinaf başvurusunun gerekçeli reddine, vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle artırılan 2.312,15-TL'den fazlaya isabet eden kısmı yönünden davanın reddine dair hüküm fıkrasına yönelik istinaf başvurusunun kabulüne, kararın bu kısmının kaldırılmasına, anılan kısım yönünden davanın kabulüne karar verildiği, söz konusu kararın, Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 14/06/2023 tarih ve E2023/1835, K:2023/2348 sayılı kararı ile onandığı anlaşılmıştır.
Bu durumda yukarıda bahsedilen hukuki süreç değerlendirilerek yeniden bir karar verilmek üzere Bölge İdare Mahkemesi kararının dava konusu ödeme emrinin 9, 10 ve 12. satırlarında yer alan 2018/Ocak dönemine ilişkin katma değer vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi borçlarının davacının kanuni temsilcilikten ayrıldığı 22/01/2018 tarihinden önce silinen motorin satışlarından kaynaklanan kısmının bozulması gerekmektedir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının, dava konusu ödeme emrinin 22. satırında yer alan 2018/Ocak-Mart dönemi geçici vergi üzerinden tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle artırılarak kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının davacının kanuni temsilcilikten ayrıldığı 22/01/2018 tarihinden önce silinen motorin satışlarından kaynaklanan kısmına yönelik davacının temyiz istemi yönünden;
Olayda; dava konusu ödeme emrinin 22. satırında yer alan 2018/Ocak-Mart dönemi geçici vergi üzerinden kesilen vergi ziyaı cezasının asıl borçlu şirketin 2018 yılının Ocak ve Şubat aylarında sildiği motorin satışlarından kaynaklandığı, söz konusu cezaya karşı açılan davada ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla davanın reddine karar verildiği, anılan karara karşı davacının istinaf başvurusunun … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla kısmen gerekçeli reddine, kısmen kabulü ile geçici vergi üzerinden tekerrür hükümleri uygulanarak kesilen vergi ziyaı cezasının bir katı aşan kısmının kaldırılmasına ve bu kısım yönünden davanın kabulüne karar verildiği, bu kararın da Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 03/10/2022 tarih ve E:2021/3724, K:2022/4495 sayılı kararıyla tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle arttırılan kısmının bozulduğu, diğer kısımlarının onandığı, kısmen bozma kararına uyularak … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih, E:…, K…. sayılı kararıyla vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle artırılan 2.312,15-TL'ye isabet eden kısmına davacı tarafından yapılan istinaf başvurusunun gerekçeli reddine, vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle artırılan 2.312,15-TL'den fazlaya isabet eden kısmı yönünden davanın reddine dair hüküm fıkrasına yönelik istinaf başvurusunun kabulüne, kararın bu kısmının kaldırılmasına, anılan kısım yönünden davanın kabulüne karar verildiği, söz konusu kararın, Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 28/09/2023 tarih ve E2023/1265, K:2023/3212 sayılı kararı ile onandığı anlaşılmıştır.
Bu durumda yukarıda bahsedilen hukuki süreç değerlendirilerek yeniden bir karar verilmek üzere Bölge İdare Mahkemesi kararının dava konusu ödeme emrinin 22. satırında yer alan 2018/Ocak-Mart dönemi geçici vergi üzerinden tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle artırılarak kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının davacının kanuni temsilcilikten ayrıldığı 22/01/2018 tarihinden önce silinen motorin satışlarından kaynaklanan kısmının bozulması gerekmektedir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının, dava konusu ödeme emrinin 16, 17, 18, 27, 28 ve 29. satırlarında yer alan matrah artırımından kaynaklanan kurumlar vergisi ve katma değer vergisi borçlarına ilişkin kısmına yönelik davacının temyiz istemi yönünden;
Dava konusu ödeme emri içeriği söz konusu alacakların, 6736 sayılı Kanun kapsamında yapılan matrah artırımından kaynaklanan 2016/Ocak-Aralık dönemlerine ilişkin kurumlar vergisi ve katma değer vergisi tarhiyatlarına ilişkin olduğu, söz konusu borçların vade tarihlerinin ise 30/09/2019, 30/11/2019 ve 31/01/2020 olduğu görülmekle, davacının kanuni temsilcilik görevi 22/01/2018 tarihinde sona erdiğinden, söz konusu alacakların ödenmesi gerektiği zamanlarda asıl borçlu şirketle ilişkisi bulunmayan davacının söz konusu borçlar nedeniyle sorumlu tutulmasında ve davayı bu kısım yönünden reddeden Vergi Mahkemesi kararına yönelik istinaf başvurusunun reddine ilişkin Bölge İdare Mahkemesi kararının bu kısmında da isabet görülmemiştir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davacının temyiz isteminin kısmen kabulüne, kısmen reddine, davalı idarenin temyiz isteminin reddine,
2. … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının dava konusu ödeme emrinin 9, 10 ve 12. satırlarında yer alan 2018/Ocak dönemine ilişkin katma değer vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi borçları ile 22. satırında yer alan 2018/Ocak-Mart dönemi geçici vergi üzerinden tekerrür hükümleri uygulanarak kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının davacının kanuni temsilcilikten ayrıldığı 22/01/2018 tarihinden önce silinen motorin satışlarından kaynaklanan kısmı ve 16, 17, 18, 27, 28 ve 29. satırlarında yer alan matrah artırımından kaynaklanan kurumlar vergisi ve katma değer vergisi borçlarına ilişkin kısmının BOZULMASINA, kalan kısmının ONANMASINA,
3. Temyiz isteminde bulunan davacıdan … TL maktu harç alınmasına,
4. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 26/10/2023 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.