DANIŞTAY 9. DAIRE

Danıştay 9. Daire Başkanlığı         2023/2741 E.  ,  2023/3122 K.
"İçtihat Metni"T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2023/2741
Karar No : 2023/3122

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : …Malmüdürlüğü-…

KARŞI TARAF (DAVACI) : …Petrol Tarım Kimya Ürünleri ve Madeni Yağ Üretim Pazarlama San. ve Tic. Ltd. Şti.
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : Davacı şirket adına takdir komisyonu kararına dayanılarak re'sen tarh edilen 2010 yılı kurumlar vergisi ile kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemiyle açılan davayı, davacı hakkında düzenlenen ve takdir komisyonu kararının dayanağını oluşturan vergi tekniği raporunun davacıya tebliğ edilmemesinin, esasa etkili bir şekil hatası olduğundan dava konusu vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisinde hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle kabul eden Vergi Mahkemesi kararına yönelik davalı tarafından yapılan istinaf başvurusunu reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararının Danıştay Dördüncü Dairesince bozulması üzerine bozma kararına uymayarak ilk kararda ısrar eden Bölge İdare Mahkemesi kararının Vergi Dava Daireleri Kurulu tarafından vergi tekniği raporunun tebliğ edilmemesinin esasa etkili şekil hatası olmadığı gerekçesiyle bozulması üzerine bozma kararına uyarak tarhiyatın hukuka uygun olup olmadığı hakkında inceleme yapılarak karar verilmek üzere dosyanın mahkemesine gönderilmesine karar veren Bölge İdare Mahkemesi kararının; Danıştay Vergi Daireleri Kurulunun, ilk derece mahkemesi kararında tespit edilen maddi ve/veya hukuki eksikliğin bölge idare mahkemesince tamamlanarak yeniden bir karar verilmesi gerektiği gerekçesiyle bozulması üzerine uyuşmazlığın esasını incelemek suretiyle "davacı hakkında düzenlenen …tarih ve …sayılı vergi tekniği raporu incelendiğinde, davacı şirket hakkındaki incelemenin muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme yönünden yapıldığı belirtilmekle birlikte, incelemenin asıl dayanağını, davacının hesap ve işlemlerinin özel tüketim vergisi yönünden incelenmesi sonucu düzenlenen …tarih ve …sayılı vergi tekniği raporuna yapılan atıfların oluşturduğu, davacı şirketin 2010 yılında ürettiğini beyan ettiği 3403 pozisyonundaki mamullerin Özel Tüketim Vergisi Kanunu'na ekli (I) sayılı listenin (B) cetvelinde yer almakla birlikte, gerçekte 2710.19 pozisyonunda olduğunun tespit edildiğinden bahisle kayıtlara intikal ettirilmeyen hasılat nedeniyle bulunan matrah farkı ile ilk madde olarak kullanılan hammaddelerin davacının defter ve kayıtlarındakilerden farklı oldukları kabul edilmek suretiyle maliyetlerden çıkarılması sonucu bulunan matrah farkının toplam kurumlar ve kurum geçici vergisi matrah farkını ve dolayısıyla üzerinden hesaplanan dava konusu cezalı vergiyi oluşturduğu, öte yandan, aynı vergi tekniği raporu dayanak alınmak suretiyle davacı adına 2010 /Ocak-Aralık dönemleri için salınan vergi ziyaı cezalı özel tüketim vergilerinin iptali istemiyle açılan davada, Kayseri Vergi Mahkemesince verilen kabul kararına yönelik davalı tarafından yapılan istinaf başvurusunu, 2010 vergilendirme dönemi için beş yıllık tarh zamanaşımı süresi geçirildikten sonra düzenlenen rapora dayanılarak salınan özel tüketim vergisine ilişkin ihbarnamenin davacıya 23/08/2016 tarihinde tebliğ edilmiş olması karşısında, Mahkeme kararında sonucu itibarıyla isabetsizlik görülmediği gerekçesiyle reddeden …Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin …tarih ve E: …, K:…sayılı kararının Danıştay Yedinci Dairesince onanarak kesinleştiğinin anlaşıldığı her ne kadar Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun içtihadı, takdir komisyonuna sevk işleminin zamanaşımı süresini durdurduğunun açık olduğu, işin esası incelenerek karar verilmesi gerektiği, takdir komisyonuna sevkin zamanaşımını durdurmayacağı yönünde ise de, Danıştay Yedinci Dairesince verilen aksi yöndeki onama kararı karşısında, aynı maddi olaydan kaynaklanan, aynı vergi tekniği raporundaki tespitlere dayanılarak alınan takdir komisyonları kararları üzerine salınan özel tüketim vergisi ve kurumlar vergisi uyuşmazlıkları bakımından farklı karar verilmesinin hukuk güvenliği ilkesini zedeleyeceği sonucuna varıldığından, 2010 vergilendirme dönemi için salınan cezalı kurumlar vergisine ilişkin olup beş yıllık zamanaşımı süresi geçirildikten sonra düzenlenen rapora dayanan vergi ve ceza ihbarnamelerinin 23/08/2016 tarihinde tebliğ edilmiş olması karşısında, istinaf istemine konu Vergi Mahkemesi kararında sonucu itibarıyla isabetsizlik görülmediği gerekçesiyle reddeden …Bölge İdare Mahkemesi …Vergi Dava Dairesinin …tarih ve E:…, K:…sayılı kararına karşı davalı idare tarafından yöneltilen temyiz talebinin Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu'nun kararı ile bozmaya uygunluk yönünden reddedilip bozma kapsamı dışında kalan hükümlerine ilişkin temyiz incelemesi için dosyanın Dairesine gönderilmesi üzerine, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Dava konusu cezalı tarhiyatın hukuka uygun olduğu iddiasıyla kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ: Bölge İdare Mahkemesi kararının Daire kararında belirtilen gerekçe ile onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
Davacı şirket adına takdir komisyonu kararına dayanılarak re'sen tarh edilen 2010 yılı kurumlar vergisi ile kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 113. maddesinde zamanaşımı, süre geçmesi suretiyle vergi alacağının kalkması olarak tanımlanmıştır.
Anılan Kanun'un 114. maddesinin birinci fıkrasında "Vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın başından başlıyarak beş yıl içinde tarh ve mükellefe tebliğ edilmeyen vergiler zamanaşımına uğrar." ikinci fıkrasının zamanaşımının durma süresinin belirsizliğinin Anayasa'nın 2. maddesinde yer alan hukuk devleti ilkesine aykırı olduğu gerekçesiyle Anayasa Mahkemesinin, 15/10/2009 tarihli ve E:2006/124, K:2009/146 sayılı kararı ile iptal edilmesinden sonra 23/07/2010 tarih ve 6009 sayılı Kanun'un 8. maddesiyle yeniden düzenlenen halinde ise "Şu kadar ki, vergi dairesince matrah takdiri için takdir komisyonuna başvurulması zamanaşımını durdurur. Duran zamanaşımı mezkur komisyon kararının vergi dairesine tevdiini takip eden günden itibaren işlemeye devam eder. Ancak işlemeyen süre her hâl ve takdirde bir yıldan fazla olamaz." düzenlemelerine yer verilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Anayasa Mahkemesinin yukarıda belirtilen iptal kararı karşısında, dava konusu 2010 yılı kurumlar vergisi yönünden takdir komisyonunda geçen sürenin zamanaşımını durduracağının kabulüne olanak bulunmamaktadır.
2010 yılı kurumlar vergisine ilişkin vergi ve ceza ihbarnamesinin beş yıllık tarh zaman aşımı süresi dolduktan sonra 23/08/2016 tarihinde davacıya tebliğ edilmesi nedeniyle cezalı tarhiyat zaman aşımına uğradığından, davayı kabul eden Vergi Mahkemesi kararına karşı yapılan istinaf başvurusunu, "davacı adına salınan 2010/Ocak-Aralık dönemlerine ilişkim özel tüketim vergisine karşı açılan davada, özel tüketim vergisinin zamanaşımına uğradığı gerekçesiyle verilen kabul kararının Danıştay 7. Dairesince onandığı, aynı vergi tekniği raporundaki tespitlere dayanılarak alınan takdir komisyonları kararları üzerine salınan özel tüketim vergisi ve kurumlar vergisi uyuşmazlıkları bakımından farklı karar verilmesinin hukuk güvenliği ilkesini zedeleyeceği sonucuna varıldığından, dava konusu kurumlar vergisine ilişkin olup beş yıllık zamanaşımı süresi geçirildikten sonra düzenlenen rapora dayanan vergi ve ceza ihbarnamelerinin 23/08/2016 tarihinde tebliğ edilmiş olması karşısında, mahkemece verilen iptal kararında sonucu itibarıyla isabetsizlik görülmediği" gerekçesi ile reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında sonucu itibarıyla isabetsizlik görülmemiştir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1.Davalının temyiz isteminin reddine,
2. …Bölge İdare Mahkemesi …Vergi Dava Dairesinin …tarih ve E:…, K:…sayılı kararının yukarıda yazılı gerekçeyle ONANMASINA,
3.2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, onama kararının taraflara tebliğini ve bir örneğinin de …Bölge İdare Mahkemesi …Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın …Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 27/09/2023 tarihinde, kesin olarak oyçokluğuyla karar verildi.

(X)KARŞI OY: 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 30. maddesinde re'sen tarhiyatın, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması olarak tanımlanmıştır. Kanunun 74. maddesinin (a) bendinin (1) numaralı alt bendinde, "yetkili makamlar tarafından istenilen matrah ve servet takdirlerini yapmak" takdir komisyonunun görevleri arasında sayılmış, komisyonun yetkilerini düzenleyen 75. maddenin 1. fıkrasında ise "72. maddenin birinci fıkrasına göre kurulan takdir komisyonu 74. maddedeki görevleri dolayısıyla bu Kanunda yazılı inceleme yetkisini haizdir." kuralına yer verilmiştir.
213 sayılı Kanun'un 113. maddesinde zamanaşımı; süre geçmesi suretiyle vergi alacağının kalkması olarak tanımlanmış, 114. maddesinin birinci ve ikinci fıkralarında ise vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın başından başlıyarak beş yıl içinde tarh ve mükellefe tebliğ edilmeyen vergilerin zamanaşımına uğrayacağı, şu kadar ki, vergi dairesince matrah takdiri için takdir komisyonuna başvurulmasının zamanaşımını durduracağı, duran zamanaşımını mezkûr komisyon kararının vergi dairesine tevdiini takip eden günden itibaren kaldığı yerden işlemeye devam edeceği, ancak işlemeyen sürenin her hâl ve takdirde bir yıldan fazla olamayacağı" hükmü yer almaktadır.
Dosyanın incelenmesinden, davacının, 01/12/2015 tarihinde takdir komisyonuna sevk edildiği, yapılan inceleme sonucunda 18/08/2016 tarihli takdir komisyonu kararı ile matrah takdirinde bulunulması üzerine, 2010 yılı kurumlar vergisi ile kesilen vergi ziyaı cezasına ilişkin ihbarnamenin, 23/08/2016 tarihinde davacıya tebliği üzerine bakılan davanın açıldığı anlaşılmaktadır.
213 sayılı Kanunun 30. maddesi karşısında, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde matrahın takdir komisyonu tarafından takdir edilebileceği tartışmasız olup, bu durumdaki bir mükellefin vergi incelemesine başlamadan önce veya vergi incelemesi devam ederken takdire sevk edilmesine ve düzenlenen vergi tekniği raporlarının takdir komisyonunca done olarak kullanılmasına yasal bir engel bulunmamaktadır. Zamanaşımı süresi içinde takdire sevk edilmekle işlemekte olan zamanaşımı süresinin duracağı 213 sayılı Yasanın 114. maddesi gereğidir.
Bu durumda, dava konusu vergi matrahının takdiri için 01/12/2015 tarihinde takdir komisyonuna sevk edilmesiyle duran ve sevk tarihinden itibaren bir yıl içinde takdir komisyonu kararının vergi dairesi kayıtlarına girmesiyle işlemeye devam eden zamanaşımı süresi dolmadan 23/08/2016 tarihinde tebliğ edilen ihbarnameyle duyurulan vergi ve cezanın zamanaşımına uğradığından söz edilemeyeceğinden, tarhiyata karşı açılan davanın kabulü yolundaki Vergi Mahkemesi kararına yönelik davalının istinaf başvurusunu reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararının, uyuşmazlığın esası hakkında karar verilmek üzere bozulması gerektiği gerektiği oyuyla Daire kararına katılmıyorum.