DANIŞTAY 9. DAIRE

Danıştay 9. Daire Başkanlığı         2022/7 E.  ,  2023/3494 K.
"İçtihat Metni"T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2022/7
Karar No : 2023/3494

TEMYİZ EDEN (DAVACI) : ... Hayv. Tarım İth. İhr. San. ve Tic. Ltd. Şti.

KARŞI TARAF (DAVALI) : ... Vergi Dairesi Müdürlüğü

İSTEMİN KONUSU :... Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... , K:... sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına, Van Vergi Dairesi Müdürlüğünün ... vergi kimlik numaralı mükellefi ..'tan temin ettiği sahte faturaları beyanlarına yansıtarak, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 11/1-(a) maddesinde düzenlenen ihracat istisnası kapsamında, haksız katma değer vergisi iadesi aldığı yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2014/Haziran, Temmuz, Ağustos,Kasım ve Aralık dönemleri için re'sen tarh edilen katma değer vergisi ile kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla; davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporu ile davacıya fatura düzenleyen ... hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı Vergi Tekniği Raporunda yer alan tespitlerin birlikte değerlendirilmesinden, anılan mükellef hakkında bir takım olumsuz tespitlere yer verilmiş ise de, söz konusu mükellefin yoklamalarda faal olduğu, emtialarının bulunduğu, işçi çalıştırdıkları gibi hususlar göz önüne alındığında söz konusu mükellefin ihtilaflı dönemde gerçek bir ticari faaliyetinin bulunup bulunmadığı, tüm alım ve satımlarının sahte belgelere dayandığı yönünde somut bir tespit yapılmadığı, dolayısıyla davacı tarafından indirim konusu yapılan katma değer vergilerinin yer aldığı faturaların gerçek bir alım satıma dayalı olmadığı sonucuna varılmasının mümkün olmadığı görüldüğünden davacı hakkında tanzim edilen vergi inceleme raporuna istinaden indirim konusu katma değer vergilerinin reddi suretiyle ilgili dönem için yapılan vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatında hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle davanın kabulüne, dava konusu üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılmasına karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti:Davacının fatura temin ettiği ...'ın, ... İmalat Oto Yedek Parça Taş. İth. İhr. A.Ş. antetli faturaları kullandığı, ticaret unvanının ... İmalat Oto Yedek Parça Taş. İth. İhr. A.Ş. olarak bilindiği, ...'ın kardeşleri olan ..., ... (...) ve ...'ın ilgili dönemlerde ... İmalat Oto Yedek Parça Taş. İht. İhr. A.Ş. adlı şirketin yöneticiliğini yaptığı, ...'ın, ... İmalat Oto Yedek Parça Taş. İth. İhr. A.Ş.'nin 2014 hesap dönemi şirket temsilcisi ... tarafından 26/03/2014 tarihinde Van 4. Noterliğinde düzenlenen geniş kapsamlı vekaletinin bulunduğu, söz konusu vekaletin banka işlemlerini yapmaya, resmi dairelerde temsil gibi konularda kapsamlı ve süresiz olarak verildiği, ... ile ... İmalat Oto Yedek Parça Taş. İth. İhr. A.Ş.'nin alım satım yaptığı firmaların aynı firmalar olduğu, her iki mükellefin de 2014 ve 2015 yıllarında alışlarının tamamına yakınını ... Ticaret Nakliyat Limited Şirketinden yaptığı, 08/05/2015 tarihinde davacı şirketin ... hesabına 3.283.519,00 TL havale yaptığı, söz konusu havalenin mükellefin yevmiye defterinde "102 Banka Hesabına" değil davacı şirketin "121 Alacak Senetleri Hesabına" kayıtlı 3.000.000,00 TL alacak senedi ile birlikte "331 Ortaklara Borçlar Hesabının" borcuna kaydedildiği, davacı şirketin, ...'ın ... Bankası Hakkari/Yüksekova şubesine 05/06/2015 tarihi saat 11.53 itibariyle yapmış olduğu 279.000,00 Euro'luk havalenin aynı tarihte saat 12.00'de ... tarafından nakden çekildiği, söz konusu işlemlere ilişkin yevmiye defterinde herhangi bir kayıt bulunmadığı, ...'ın, ... 'a banka işlemlerine ilişkin vekalet verdiği, ...'ın aynı zamanda verilen vekaletlere istinaden ... İmalat Oto Yedek Parça Taş. İth. İhr. A.Ş., ... Yapı İnş. San. Ltd. Şti. ve ... adına da banka işlemleri yaptığı, ... Yapı İnş. San. Ltd. Şti. ve ...'nun, ...ve ...İmalat Oto Yedek Parça Taş. İth. İhr. A.Ş.'nin 2014 ve 2015 yıllarında sahte fatura düzenlediği mükelleflerden olması ve söz konusu rapordaki diğer tespitler karşısında bu işlemlerin fiktif olduğu, ... tarafından davacıya düzenlenen faturaların gerçek ticari muameleye dayanmadığı, sahte belgeler olduğunun kabulü gerektiği, anılan mükellef tarafından davacı adına düzenlenip davacının katma değer vergisi beyannamelerinde ihracat teslimlerine ilişkin olarak yüklenim konusu yapmış olduğu söz konusu faturalara isabet eden katma değer vergileri tutarının haksız olarak davacıya iade edildiği sonucuna ulaşıldığından dava konusu cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığından bahisle davalı idarenin istinaf başvurusunun kabulüne, Mahkeme kararının kaldırılmasına, davanın reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI:... hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunun somut verilere dayanmadığı, mal alışlarının ve ihracatlarının gerçek olduğu ve vergi müfettişinin raporunda ihracatın olmadığına dair tespitinin olmadığı gibi kurumlar vergisi yönünden de olumsuz bir rapor yazılmadığı, dolayısıyla faturaların gerçek olduğu iddiasıyla kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
Davacı adına, Van Vergi Dairesi Müdürlüğünün .. vergi kimlik numaralı mükellefi ...'dan temin ettiği sahte faturaları beyanlarına yansıtarak, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 11/1-(a) maddesinde düzenlenen ihracat istisnası kapsamında, haksız katma değer vergisi iadesi aldığı yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2014/Haziran, Temmuz, Ağustos,Kasım ve Aralık dönemleri için re'sen tarh edilen katma değer vergisi ile kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istenilmektedir.

İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelerin gerçek mahiyetinin, yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği ve iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutat olmayan bir durumun iddia olunması hâlinde, ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olduğu belirtilmiştir.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 11/1-a maddesinde ihracat teslimleri ve bu teslimlere ilişkin hizmetlerin, yurt dışındaki müşteriler için yapılan hizmetlerin, serbest bölgelerdeki müşteriler için yapılan fason hizmetlerin ve karşılıklı olmak şartıyla uluslararası roaming anlaşmaları çerçevesinde yurt dışındaki müşteriler için Türkiye'de verilen roaming hizmetlerinin vergiden istisna tutulduğu ifade edilmiştir.
Anılan Kanunun 29. maddesinde mükelleflerin yaptıkları vergiye tabi işlemlerin üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, Kanunda aksine hüküm yoksa faaliyetlerine ilişkin olarak kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzere vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri, 30. maddesinde, vergiden istisna edilmiş bulunan malların teslimi ve hizmet ifası ile ilgili vergilerin vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden indirilemeyeceği, 32. maddesinde ise; bu Kanunun 11, 13, 14 ve 15. maddeleri ile 17. maddenin (4) numaralı fıkrasının (s) bendi uyarınca vergiden istisna edilmiş bulunan işlemlerle ilgili fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin, mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanacak katma değer vergisinden indirileceği, vergiye tabi işlemlerin mevcut olmaması veya hesaplanan verginin indirilecek vergiden az olması hallerinde indirilemeyen katma değer vergisinin, Maliye Bakanlığınca tespit edilecek esaslara göre bu işlemleri yapanlara iade olunacağı açıklanmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Yukarıda metni verilen madde hükümlerinin değerlendirilmesinden; yükümlülerin mal alışları nedeniyle yüklendiği katma değer vergilerinin, indirim ve iade konusu yapılabilmesi için faturaların gerçek bir mal alım satımı karşılığı düzenlenmesi gerektiği sonucuna ulaşılmaktadır.
Vergilendirme işlemi yapılırken, Kanuna uygun olarak biçimlendirilen muamelelerin bu biçimselliğinin ötesine geçilerek, muamelenin tarafları arasında oluşan maddi ve hukuki ilişkinin gerçek mahiyetinin araştırılması gerekmektedir. Kanun, gerçek mahiyetin ortaya çıkarılmasında yemin hariç her türlü delile izin vermiştir. Bu deliller, tarafların ikrarı, vergiyi doğuran olayla ilişkisi doğal ve açık bulunan tanık ifadesi, muamelenin taraflarının ekonomik ve ticari konumları, işyerlerinin durumu, arandığında bulunup bulunamamasına ilişkin tespitler olabilir.
Gerçekleşmemiş teslim ve hizmetler dolayısıyla katma değer vergisi ödenmesi ve bunun sonucu olarak da bir vergi indirimi söz konusu olamayacağından, vergi indirimine dayanak teşkil eden faturaların gerçeği yansıtıp yansıtmadığı ortaya konulmalıdır.
Davacıya fatura düzenleyen ...hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı Vergi Tekniği Raporunda yer alan tespitlerin incelenmesinden; metallerin makinede işlenmesi (torna tasfiye işleri, metal parçaları delme, tornalama, frezeleme, rendeleme, parlatma, oluk açma, perdahlama, birleştirme, kaynak yapma vb. faaliyetler) işiyle iştigal etmek üzere 09/09/2008 tarihinde mükellefiyet tesis ettirdiği, mükellefiyetini 31/10/2018 tarihi itibarıyla terkin ettirdiği, başka şirkette ortak ve yönetici olmadığı, ...İmalat Oto Yedek Parça Taş. İth. İhr. A.Ş. antetli faturaları kullandığı, ticaret ünvanı olarak ...İmalat Oto Yedek Parça Taş. İth. İhr. A.Ş. olarak bilindiği, ...'ın kardeşleri olan ..., ...(...) ve ...'ın ilgili dönemlerde yöneticiliğini yaptığı ... İmalat Oto Yedek Parça Taş. İht. İhr. A.Ş adlı şirket bulunduğu, anılan şirket hakkında vergi tekniği raporu'nun bulunduğu, her iki mükellefin alım yaptığı firmanın ... Ticaret Nakliyat Limited Şirketi olduğu, anılan mükellef hakkında sahte belge düzenlemekten dolayı vergi tekniği raporunun düzenlendiği, 2014/Ocak ila Aralık dönemleri katma değer vergisi matrahının 14.144.699,9-TL, 2015/Ocak ila Aralık dönemleri katma değer vergisi matrahının 7.812.145,12- TL olduğu, 2014 ve 2015 dönemleri muhtasar beyannamelerinde 2 ila 12 arası değişen sayıda işçi çalıştırdığını beyan ettiği, 26/03/2014 tarihli yoklamada; mükellefin rakor ve hidrolik bağlantı elemanları imalatı faaliyetinde bulunduğu, iş yerinde 600.000,00 TL tutarında 180 ton demir, 800.000,00 TL tutarında işlenmiş mal olduğu, iş yerinde 11 adet CNC torna, 1 adet NDEX, 2 adet rovarner, 2 adet şanzımanlı matkap, 1 adet torna tezgahı, 2 adet hortum sıkma makinesi, 3 adet galveniz dolabı ve çeşitli aletler olmak üzere 2.000.000,00 TL tutarında demirbaşlarının olduğu, iş yerinde 10 sigortalı işçi çalıştığı, iş yerinin 800 m2 büyüklüğünde olduğu tespitlerine yer verildiği, 02/04/2014 tarihli yoklamada; mükellefin faal olup mükellefiyetine devam ettiği, iş yerinde 11 adet CNC torna, 1 adet INDEX, 2 adet rovelver, 3 adet hortum presi, 3 adet galveniz dolabı, 2 adet şanzımanlı matkap, 1 adet normal torna, 1 adet hortum kesme soyma makinesi, 1 adet paketleme makinesi, 1 adet kompresör ve çeşitli aletler olmak üzere 2.000.000,00 TL tutarında demirbaşın olduğu, iş yerinde 180 ton demir (600.000,00 TL tutarında), 800.000,00 TL tutarında işlenmiş rakorun olduğu, iş yerinde 10 sigortalı işçi çalıştığı, iş yerinin 800 m2 büyüklüğünde olduğu tespitlerine yer verildiği, mükellefe ait 2012 model ... Marka, ... 1.4 tipi motorlu taşıt bulunduğu, mükellefin 2014 yılında ba bildirimi ile katma değer vergisi hariç toplamda 14.090.427,00-TL, 2015 yılında ise, 7.751.669,00-TL mal ve hizmet alım bildiriminde bulunduğu, 2014 yılı mal alışlarının %99'unu, 2015 yılı mal alışlarının %99.63'ünü Dörtyol Vergi Dairesi Müdürlüğü'nün ... vergi kimlik numaralı mükellefi ... Ticaret Nakliyat Limited Şirketinden yaptığı, söz konusu şirket hakkında sahte belge düzenlediği yönelik ... tarih ve ... sayılı Vergi Tekniği Raporu'nun bulunduğu tespitlerine yer verilmiştir.
Yukarıda yer verilen tespitler ile dosya içerisinde yer alan diğer tespitlerin birlikte değerlendirilmesinden, anılan şirketin iş yerinde yapılan yoklamalarda faaliyette olduğu, işçi çalıştırdığı, stoğu ve mamül emtiasının bulunduğu, makine ve teçhizatı olduğu, servis aracının bulunduğu, 2014 ilâ 2015 yılları muhtasar beyannamelerinde 2 ilâ 12 arası çalışanın olduğunun beyan edildiği ve 2014 ve 2015 yıllarında beyan edilen katma değer vergisi matrahı ile ticari organizasyon ve iş hacminin uyumsuz olmadığı dikkate alındığında söz konusu mükellefin ihtilaflı dönemde gerçek bir ticari faaliyetinin bulunmadığı ve düzenlediği tüm faturaların sahte olduğu hususunun ortaya konulamadığı sonucuna ulaşıldığından davacı hakkında tanzim edilen vergi inceleme raporuna dayanılarak, sahte ve muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullandığı ve kayıtlarına intikal ettirdiğinden bu belgelere dayanılarak iade alınan katma değer vergilerinin geri alınması gerektiğinden bahisle yapılan vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatında ve dava konusu cezalı tarhiyatın kaldırılması yolundaki Vergi Mahkemesi kararına karşı yapılan davalı istinaf başvurusunun kabulü ile Mahkeme kararının kaldırılmasına ve davanın reddine ilişkin Bölge İdare Mahkemesi kararında hukuka uyarlık bulunmamaktadır.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
Davacının temyiz isteminin kabulüne,
... Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının BOZULMASINA,
Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın ... Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 09/10/2023 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.