DANIŞTAY 9. DAIRE

Danıştay 9. Daire Başkanlığı         2022/3711 E.  ,  2023/5261 K.
"İçtihat Metni"T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2022/3711
Karar No : 2023/5261

TEMYİZ EDENLER : 1-(DAVALI) ... Vergi Dairesi Müdürlüğü-...
VEKİLİ : Av. ...

2-(DAVACI) ...
VEKİLİ : Av. ...

İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... , K:... sayılı kararının, taraflarca temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına, tasfiye edilerek tüzel kişiliği sona eren ... İnşaat Emlak Turizm İç ve Dış Ticaret Ltd. Şti.'nin, elde ettiği hasılatı kayıt ve beyan dışı bıraktığı yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak tasfiye memuru sıfatıyla re'sen tarh edilen 2017 yılı kurumlar vergisi ile üç kat kesilen vergi ziyaı cezasının ve 213 sayılı Kanun'un 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:... ; K:... sayılı kararıyla; dosyanın incelenmesinden mülkiyeti Tasfiye Halinde ... İnşaat Emlak Turizm İç ve Dış Ticaret Ltd. Şti.'ne ait olan, Kuşadası İlçesinde bulunan arsa vasıflı taşınmazların ... İnşaat Taahhüt İnşaat Malzemeleri Kuyumculuk Deri Halı Gıda Seyahat Turizm Orman Ürünleri Oto. İth. İhr. San. ve Tic. Ltd. Şti.'ne satıldığı, tapuda satış bedeli toplamının 710.900,00-TL olarak beyan edildiği ve satışa ilişkin KDV dahil toplam 710.900,00-TL tutar üzerinden fatura düzenlendiği, sonrasında satın alan şirket tarafından bahse konu taşınmazların gerçek satış bedeli toplamının 2.510.000,00-TL olduğunun davalı idareye bildirilmesi üzerine yapılan vergi incelemesi neticesinde düzenlenen ... tarih ve ... sayılı vergi tekniği raporu ve ... tarih ve ... sayılı vergi inceleme raporuna istinaden şirketin tasfiyesinin tamamlanması sebebiyle tasfiye memuru sıfatıyla vergi/ceza ihbarnamelerinin tebliğ edildiğinin anlaşıldığı, raporda yer verilen tespitlerin değerlendirilmesinden; taşınmazları satın alan şirketin kanuni temsilcisi ... İlk tarafından verilen ifadede ... İnş. Eml. Tur. İç ve Dış Tic. Ltd. Şti. firmasının tasfiyede olduğunun bilinmediği ve tasfiye memuru olan davacının tanınmadığı, aralarında imzalanan sözleşmenin tarafları arasında davacının yer almadığı, şirket adına kayıtlı taşınmazların satışına ilişkin tapu kayıtlarında yer alan tutar ile şirket adına banka hesaplarına aktarılan tutar arasında bir uyumsuzluğun söz konusu olmadığı, alıcı şirket yetkilisi tarafından tapu kayıtlarına intikal eden satış tutarının üstünde kalan miktarın şirketin iki ortağına ödendiği ve yapılan ödemelerin ortakların banka hesaplarına yatırıldığı hususunun somut ve net bir şekilde belli olduğu, davacı hakkında yapılan re'sen tarhiyat işleminde davacının banka hesap hareketleri ile davacının eşi olan SMMM ... 'nın bankada şirket ortakları ile birarada olmasının gerekçe olarak gösterildiği fakat davacının banka hesap hareketlerinde yer alan tutarlar ile kayıt ve beyan dışı bırakılan tutarlar arasında illiyet bağının kurulamadığı ve banka hesap hareketlerinde yer alan tutarlara ilişkin olarak tespitin kanaate dayanılarak edinildiğinin belirtildiği, ayrıca davacının eşi hakkında yanıltıcı belge düzenlenmesi fiiline iştirak ettiğine ilişkin somut bir veriye rastlanılmadığı belirtilerek tarhiyat önerilmediği, davacının tasfiye memuru olduğu ve şirkete ait vergi borçlarından tasfiye sonucunda dağıtılan tutarla sınırlı olması sebebiyle vergi inceleme raporunda tasfiye sonucunda dağıtılan sermaye miktarının net ve somut olarak bir tespitinin yapılmadığı hususları dikkate alındığında, davacının kusur ve sorumluluğuna ilişkin olarak somut, net ve yeterli tespitlerin yer almaması nedeniyle eksik incelemeye dayanılarak davacı hakkında dava konusu üç kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisinde hukuka uygunluk bulunmadığı, davacı adına 2017 dönemine ilişkin vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisine ilişkin Mahkemeleri nezdinde açılan davada; kabul kararı verildiği göz önüne alınarak, anılan fatura tutarının gerçeği yansıtmadığı yönünde tasfiye memuru olan davacının sorumlu tutulmasına ilişkin olarak somut ve net bir tespitin bulunmaması nedeniyle, dava konusu özel usulsüzlük cezasında da hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle davanın kabulüne, vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisinin ve özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasına karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti:İstinafa konu mahkeme kararı ile her ne kadar davacının vergiyi doğuran olaydaki kusur ve sorumluluğuna ilişkin olarak somut, net ve yeterli tespitler bulunmaması ve tasfiye sonucunda dağıtılan sermaye miktarına yönelik net ve somut olarak bir tespitin yapılmaması gerekçesiyle, davacı hakkında tarh edilen dava konusu üç kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisinin terkinine, özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasına karar verilmekte ise de; tasfiye memurunun tasfiye dönemine ilişkin vergi borcunun ödenmesinden sorumluluğu, tasfiye sonucu dağıtılan karın veya tasfiye memurunun kusuru bulunup bulunmadığına bağlı olmakla beraber, tasfiye memuru adına tasfiye dönemine ilişkin vergi veya cezanın tarhında dağıtılan karın ve tasfiye memurunun kusurunun bulunup bulunmadığının herhangi bir önemi olmadığından, tasfiye halindeki şirketin kayıt dışı hasılatından kaynaklanan vergi tarhiyatı ve ceza kesme işlemlerinin davacı adına yapılmasının hukuka uygun, aksi yöndeki mahkeme kararının hukuka aykırı olduğu sonucuna varıldığı, kurumlar vergisi tarhiyatı yönünden; düzenlenen raporların ve dava dosyasında bulunan bilgi ve belgelerin değerlendirilmesinden; davacı tarafından, satış sırasındaki matrah farkını doğuran işlemlerin kendisinin ve dolayısıyla temsilcisi olduğu mükellef kurumun bilgisi dışında gerçekleştiği iddia edilmekte ise de; mükellef kuruma ait taşınmazların satışı öncesinde yapılan sözleşmenin şirket adına imzalanması, alıcı firma temsilcisi tarafından şirkete yapılan ödemelerin mükellef kurumun muhasebecisinin ve ortaklarının yönlendirmesiyle yapıldığı yönündeki beyanları, banka hesap hareketleri, akabinde davacı ile mükellef kurum ortakları arasındaki dava ve ihtarlar dikkate alındığında, satış işleminin 710.900,00TL üzerindeki kısmının da şirket geliri olduğu açık olup, şirketten bağımsız olarak ortakların geliri olduğunun kabulünün mümkün olmadığı, bu durumda, tasfiye halindeki mükellef kuruma ait dört taşınmazın gerçek satış bedelinin 2.510.000TL olduğu yönündeki beyanlar, bu beyanları destekler nitelikteki banka hesap hareketleri ve belgeler yanında, bu hususta taraflar arasında bir ihtilaf da bulunmadığı, mükellef kurum tarafından beyan edilen maliyet bedellerinin ve giderlerin beyan edilen tutarlardan faklı olduğu yönünde de gerek inceleme gerekse dava ve istinaf aşamasında davacı tarafından bir iddiada bulunulmadığı dikkate alındığında, mükellef kurum ticaret sicilinden silinmiş olması dolayısıyla, tasfiye memuru olan davacının sorumluluk dönemindeki işlemler nedeniyle kayıt ve beyan dışı bırakılan fark matrah üzerinden davacı adına yapılan kurumlar vergisi tarhiyatının hukuka uygun olduğu sonucuna varıldığı, üç kat kesilen vergi ziyaı cezası yönünden; arsaların satışı sırasında düzenlenen ancak gerçek satış bedelini içermeyen faturanın, muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge olduğundan bahisle, üç kat vergi ziyaı cezası kesilmişse de, olayın oluş ve matrahın bulunuş şekli dikkate alındığında, kayıt dışı hasılat nedeniyle vergi kaybına yol açıldığı, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 344. maddesinin atıfta bulunduğu 359. maddede yer alan koşulların gerçekleşmemesi nedeniyle vergi ziyaı cezasının bir kat uygulanması gerektiği, dolayısıyla, davacı adına tarh edilen verginin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezasında hukuka aykırılık, fazlasında ise hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varıldığı, özel usulsüzlük cezası yönünden ise; satışı yapılan taşınmazların gerçek satış bedeline yer verecek şekilde belge düzenlenmediğinden bahisle alıcı ve satıcı nezdinde somut bir tespite dayanmadan, cezai yaptırıma bağlanmış olan fiilin tüm unsurları ile oluştuğu ortaya konulmaksızın kesilen özel usulsüzlük cezasında yasal isabet bulunmadığı gerekçesiyle istinaf başvurusunun kabulüne, Mahkeme kararının kaldırılmasına, davanın kısmen kabulü ile dava konusu özel usulsüzlük cezası ile vergi ziyaı cezasının bir katı aşan kısmının kaldırılmasına, dava konusu bir kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi tarhiyatı açısından davanın reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI:
DAVACININ İDDİALARI: Kayıt dışı olan para transferinin şirket hesapları kullanılmaksızın gerçekleştiği, bu hususta bilgi ve dahli olmadığı, somut tespitler içermeksizin varsayıma dayalı olarak düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak tarh edilen vergi ve kesilen cezaların hukuka aykırı olduğu iddialarıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.
DAVALININ İDDİALARI: Bir kısım hasılatın gizlenerek eksik fatura düzenlendiği, bu haliyle özel usulsüzlük cezasında ve vergi ziyaı cezasının üç kat olarak kesilmesinin yasal olduğu iddiasıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMALARI: Taraflarca savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ... 'İN DÜŞÜNCESİ: Temyiz istemlerinin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

Duruşma istemi, 2577 sayılı İdari Yargılama Usul Kanunu'nun 17/2. maddesi uyarınca uygun görülmeyerek işin esasına geçildi;

İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
Davacı adına, tasfiye edilerek tüzel kişiliği sona eren ... İnşaat Emlak Turizm İç ve Dış Ticaret Ltd. Şti.'nin, elde ettiği hasılatı kayıt ve beyan dışı bıraktığı yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak tasfiye memuru sıfatıyla re'sen tarh edilen 2017 yılı kurumlar vergisi ile üç kat kesilen vergi ziyaı cezasının ve 213 sayılı Kanun'un 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmektedir.

İLGİLİ MEVZUAT:
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun "Tasfiye" başlıklı 17. maddesinin olay tarihinde yürürlükte olan 9. fıkrası; "Tasfiye edilerek tüzel kişiliği ticaret sicilinden silinmiş olan mükelleflerin tasfiye öncesi ve tasfiye dönemlerine ilişkin olarak salınacak her türlü vergi tarhiyatı ve kesilecek cezalar, müteselsilen sorumlu olmak üzere; tasfiye öncesi dönemler için kanuni temsilcilerden, tasfiye dönemi için ise tasfiye memurlarından herhangi biri adına yapılır. Limited şirket ortakları, tasfiye öncesi dönemlerle ilgili bu kapsamda doğacak amme alacaklarından şirkete koydukları sermaye hisseleri oranında sorumlu olurlar. Şu kadar ki, bu fıkra uyarınca tasfiye memurlarının sorumluluğu, tasfiye sonucu dağıtılan tutarla sınırlıdır."

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Mükellef kurumun tasfiye sürecine girme amacıyla verdiği ... tarih ve ... sayılı dilekçeyle mükellefiyet kaydının açıldığı, 21/05/2015 tarih ve 8824 sayılı Ticaret Sicil Gazetesinde davacının tasfiye memuru olarak atandığı, dolayısıyla tasfiye dönemine ilişkin olarak ortaya çıkacak vergi borçlarından tasfiye memuru olarak sorumluğu bulunsa da yukarıda yer verilen mevzuat hükmünde tasfiye memurunun sorumluluğunun tasfiye sonucu dağıtılan tutarla sınırlandırıldığı açık olduğundan, tasfiyesi tamamlanarak ticaret sicilinden silinen şirketin tasfiye memuru olan, davacının sorumluluğuna sınırlayan mevzuat hükmü kapsamında değerlendirilmesi suretiyle bir karar verilmesi gerekirken, yukarıda yazılı gerekçeyle davayı kabul eden Vergi Mahkemesi kararına yönelik davalı tarafından yapılan istinaf başvurusunu kabul ederek davayı kısmen kabul eden, kısmen reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında isabet bulunmamaktadır.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Tarafların temyiz istemlerinin kabulüne,
2. ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... , K:... sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine , 07/12/2023 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.