DANIŞTAY 9. DAIRE

Danıştay 9. Daire Başkanlığı         2022/3533 E.  ,  2024/743 K.
"İçtihat Metni"T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2022/3533
Karar No : 2024/743

TEMYİZ EDENLER : 1-(DAVACI) … Tekstil San. ve İth. İhr. Ltd. Şti.
VEKİLİ : Av. …
2-(DAVALI) … Malmüdürlüğü-…

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararının, taraflarca temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı şirket adına, sahte fatura düzenleyerek komisyon geliri elde ettiği ve bir kısım alışlarını sahte faturalarla belgelendirdiği ve 2016/Aralık döneminden 2017/Ocak dönemine devreden katma değer vergisinin 0-TL olarak düzeltildiğinden bahisle düzenlenen vergi inceleme raporlarına dayanılarak re'sen tarh edilen, 2017/Ocak dönemi için tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle arttırılan üç kat vergi ziyaı cezasının ve 2017/Mart, Nisan, Mayıs, Temmuz dönemlerine ilişkin katma değer vergisi ile bu vergiler üzerinden tekerrür hükümleri uygulanarak kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararıyla; davacı hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi inceleme raporu ile … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporunun incelenmesinden,davacı şirkete uyuşmazlık konusu dönemde fatura düzenleyen; Küçükçekmece Vergi Dairesi Müdürlüğünün … vergi kimlik numaralı mükellefi … Kumaşçılık İplik Tekstil Konfeksiyon Aksesuarları Elektronik İç ve Dış Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı, Bayrampaşa Vergi Dairesi Müdürlüğünün … vergi kimlik numaralı mükellefi ... Dericilik İthalat İhracat ve Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı, Halkalı Vergi Dairesi Müdürlüğünün … vergi kimlik numaralı mükellefi … Dış Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı, İkitelli Vergi Dairesi Müdürlüğünün … vergi kimlik numaralı mükellefi … Kumaşçılık İthalat İhracat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı, Bakırköy Vergi Dairesi Müdürlüğünün … vergi kimlik numaralı mükellefi … Tekstil Gıda Dış Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı, Bayrampaşa Vergi Dairesi Müdürlüğünün … vergi kimlik numaralı mükellefi … Tedarik Hizmetleri Tekstil Sanayi ve Dış Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı, Küçükköy Vergi Dairesi Müdürlüğünün … vergi kimlik numaralı mükellefi … Tekstil ve Aksesuarları Sanayi Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen … tarihli ve … sayılı vergi tekniği raporlarındaki tespitlerin değerlendirilmesinden, anılan mükellefler tarafından davacıya düzenlenen faturaların gerçek mal veya hizmet satışına dayanmayan sahte belgeler olduğu sonucuna varıldığından, dava konusu üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatının sahte faturalara tekabül eden kısmı yönünden hukuka aykırılık bulunmadığı, davacı tarafından 2017 hesap döneminde katma değer vergisi dahil toplam 10.036.257,30-TL pantolon, bluz, t-shirt, tayt, tunik, pijama takımı ve çocuk elbise cinsi emtia içerikli düzenlediği faturaların komisyon karşılığı düzenlenen sahte belge niteliğinde olduğu ve bu faturalardan dolayı 2016 hesap döneminde katma değer vergisi dahil toplam 236.855,68-TL komisyon geliri elde edildiği, elde edilen bu gelirin kayıt ve beyan dışı bırakıldığından bahisle, hesaplanan komisyon geliri tutarının 2017 yılı ilgili katma değer vergisi matrahına eklenmesi sonucu tarhiyat önerildiği, davacı şirket tarafından Güngören Vergi Dairesi Müdürlüğü mükellefi … Dış Ticaret ve Pazarlama Sanayi Ticaret Limited Şirketi'ne ve Efeler Vergi Dairesi Müdürlüğü mükellefi … Tekstil Sanayi ve Dış Ticaret Limited Şirketi'ne düzenlenen faturalara ilişkin tespitlerin değerlendirilmesinden; davacı şirketin kanuni temsilcilerinin beyanlarında düzenlenen faturalarla ilgilerinin olmayıp bu firmaları tanımadıkları yönünde ifadede bulunmaları, fatura muhteviyatlarında cüz'i miktarda pantolon olmakla birlikte davacı şirket bünyesinde çalışan işçilerin beyanlarının aksine pantolon haricinde yüklü miktarda ürünlerin (bluz, t-shirt, tayt, tunik, pijama takımı ve çocuk elbise) olması, satış yapılan … Limited Şirketi hakkında davacı şirketten alışları neticesinde Vergi İnceleme Raporu bulunması, satış yapılan … Tekstil Limited Şirketi hakkında düzenlenen Vergi Tekniği Raporunda ise söz konusu faturaların davacı şirket hakkındaki incelemenin sonucuna göre değerlendirileceğinin belirtilmesi, … Tekstil Limited Şirketi tarafından davacı şirkete düzenlenen çeklerin tamamının hakkında sahte belge düzenledikleri yönünde rapor bulunan şirketlere ciro edilmesi hususları birlikte değerlendirildiğinde gerçek bir ticari faaliyetin olmadığı, anılan firmalara düzenlenen faturaların komisyon geliri karşılığında düzenlenmiş sahte fatura niteliğinde olduğu, davacı şirket tarafından düzenlenen fatura tutarları üzerinden hesap edilen komisyon geliri tutarının, davacının 2017 yılı ilgili katma değer vergisi dönemleri vergi matrahlarına eklenmesi ve düzenlenen fatura tutarlarının hasılat kayıtlarından çıkarılması sonucunda tarh edilen dava konusu üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatlarının belirtilen kısmında hukuka aykırılık görülmediği, dava konusu vergi ve cezaların 2016/Aralık döneminden sonraki döneme devreden indirilecek katma değer vergisi tutarının azaltılmasından (0,00-TL olarak) kaynaklanan kısmı yönünden; davacının 2016 takvim yılı hesaplarının incelenmesi sonucunda düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi inceleme raporunda 2016/Aralık döneminden 2017/Ocak dönemine devreden katma değer vergisinin "0=sıfır" TL olması gerektiğinin tespit edildiği, anılan rapora dayanak alınarak re'sen tarh edilen 2016/Mart, Nisan, Haziran dönemlerine ilişkin katma değer vergisi ile bu vergiler üzerinden kesilen üç kat vergi ziyaı cezası ve 2016/Temmuz ila Aralık dönemlerine ilişkin katma değer vergisi ile bu vergiler üzerinden tekerrür hükümleri uygulanarak kesilen üç kat vergi ziyaı cezasına karşı açılan davada, Mahkemelerinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararı ile; "davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine; dava konusu cezalı tarhiyatların … San. Dış Tic. Ltd. Şti.'ne komisyon karşılığı sahte olarak düzenlendiği ileri sürülen faturalardan kaynaklanan kısmı ile, vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükümleri uygulanarak arttırılan kısımları yönünden davanın kabulü ile belirtilen cezalı tarhiyatın ve vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle artırılan kısımlarının kaldırılmasına, dava konusu vergi ve cezaların diğer kısımları yönünden davanın reddine" karar verildiğinden 2016/Aralık döneminden sonraki döneme devreden indirilecek katma değer vergisi tutarı 0,00-TL olarak azaltılarak sonraki dönemlere ilişkin beyanların yeniden düzeltilmesi neticesinde oluşturan beyan tablosuna göre davacı adına re'sen tarh edilen cezalı vergilerin bu kısmı yönünden mahkeme kararında kabule karar verilen kısma isabet eden devreden indirilecek katma değer vergisi azaltılarak davacı adına re'sen tarh edilen üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin uyuşmazlık konusu cezalı tarhiyata isabet eden kısmında hukuka uygunluk bulunmadığı, ret kararı verilen kısma isabet eden devreden indirilecek katma değer vergisi azaltılarak davacı adına re'sen tarh edilen üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatının uyuşmazlık konusu cezalı tarhiyata isabet eden kısmında ise hukuka aykırılık bulunmadığı, dava konusu katma değer vergisi üzerinden kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri uygulanarak arttırılan kısmı bakımından; tekerrür hükmünün uygulanmasında, davacının 2016/Haziran dönemine ilişkin katma değer vergisi beyannamesini kanuni süresinden sonra düzenlemesi nedeniyle tahakkuk eden ve 28/07/2016 tarihinde elektronik ortamda tebliğ edilerek dava açılmaksızın kesinleşmiş olan katma değer vergisine ait vergi/ceza ihbarnamesinin esas alındığı, tekerrür hükümlerinin uygulanmasında esas alınan söz konusu vergi ziyaı cezası tutarının 766,10-TL olduğu ve mahsuben tahsil edildiği anlaşıldığından dava konusu katma değer vergisi asılları üzerinden kesilen üç kat vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükümleri uygulanarak artırılan bölümlerinin her bir tekerrür uygulamasına konu ihbarname için 766,10-TL tutarını aşan kısımlarında hukuka uygunluk, tekerrüre dayanak alınan cezanın 2016 yılında kesinleştiği görülmekte olup, 213 sayılı Kanun'un 339. maddesinin olay tarihinde yürürlükte bulunan şekli uyarınca 2017 yılından itibaren beş yıl içinde kesilen cezalarda tekerrüre esas alınabileceği, işbu davanın konusunu oluşturan vergi ziyaı cezasının da 2017 yılına ilişkin olduğu anlaşıldığından, dava konusu edilen katma değer vergi asılları üzerinden kesilen üç kat vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükümleri uygulanarak arttırılan bölümlerinin her bir tekerrür uygulamasına konu ihbarname için 766,10-TL'ye isabet eden kısımlarında hukuka aykırılık bulunmadığı, davacı tarafından … San. Dış Tic. Ltd. Şti.'ne düzenlenen faturalardan kaynaklanan tarhiyatta (devreden katma değer vergisi yönünden) hukuka uygunluk bulunmadığından uyuşmazlığın bu kısmı yönünden davanın kabulüne karar verilmiş ise de, ilgili firmaya düzenlenen faturalar nedeniyle kesilen vergi ziyaı cezasına isabet eden tutarların önerilen diğer re'sen tarh nedeniyle kesilen cezalara oranla cüzi tutarlı olduğu ve 766,10-TL'lik tekerrür miktarlarına etki etmediğinin belirlendiği, davalı idarece davacı adına 2017/Ocak dönemi için katma değer vergisi tarh edilmemiş ancak tekerrür uygulamalı vergi ziyaı cezası kesilmiş ise de tarhiyatın dayanağını teşkil eden vergi inceleme raporunda anılan dönem için katma değer vergisi tarhiyatı önerildiği ve davacı adına işbu davaya konu ihbarnamede tekerrür uygulamalı vergi ziyaı cezası kesildiği ancak katma değer vergisi tarh edilmediği anlaşıldığından vergi ziyaı cezası için hukuka uygunluk denetimi yapılması gerektiğinden vergi ziyaı cezası için işin esasına girilmek suretiyle hüküm kurulduğu gerekçesiyle davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine; dava konusu katma değer vergileri üzerinden kesilen üç kat vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükümleri uygulanarak arttırılan kısmının 766,10-TL tutarını aşan ve Mahkemelerinin … tarih ve E:… , K:… sayılı davanın kısmen kabulü, kısmen reddi kararı doğrultusunda, anılan kararda kabule karar verilen kısma isabet eden devreden indirilecek katma değer vergisi azaltılarak davacı adına tarh edilen cezalı tarhiyatın bu kısmı yönünden davanın kabulüne, dava konusu cezalı tarhiyatların bu kısımlarının kaldırılmasına karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi Kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve taraflarca ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI:
DAVACININ İDDİALARI: Tarhiyatların dayanağı vergi tekniği raporunun eksik inceleme ve varsayıma dayalı olarak düzenlendiği, kapasite raporunun ve şirket yetkilisinin beyanlarının değerlendirilmediği, birçok işçi arasından inceleme sırasında işten ayrılmış olan işçilerin ifadesi delil kabul edilerek pantolon dışında bir ürün üretilmediğinin iddia edilmesinin dayanaktan yoksun olduğu, pantolon üreten makinelerin cüzi tutarla dikiş aparatları değiştirilerek pantolon yerine bluz, elbise ve gömlek de üretilebildiği, karşıt tespitlerin eksik yapıldığı, nakliye faturaları ibraz edilmiş olmasına rağmen nakliye işlemlerinin gerçekliğine yönelik araştırmanın yapılmadığı, şirketin vergi işlemleriyle ilgili tüm yükümlülüklerini yerine getirdiği için 7143 sayılı Kanun kapsamında matrah artırımına başvurmadığı iddialarıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.

DAVALININ İDDİALARI: Davacı şirketin 2017 takvim yılı hesap ve işlemlerinin katma değer vergisi yönünden sahte belge düzenleme ve kullanımı nedeniyle incelenmesi neticesinde davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak yapılan tarhiyatların usule ve hukuka uygun olduğu, şirket müdürünün sahte fatura düzenlenen ve kullanılan firmaları tanımadığı, çalışan işçi beyanlarında pantolon dışında herhangi bir üretimin olmadığının ifade edildiği, davacı şirket 7143 sayılı Kanun kapsamında matrah artırımı için başvuruda bulunmamış olsa da 6736 sayılı Kanun kapsamında matrah artırımına başvurduğu ancak herhangi bir ödeme yapmadığı, davacı şirketin vergi borçlarını ödemediği, tekerrür uygulamasının yerinde olduğu, yapılan cezalı tarhiyatın hukuka uygun olduğu iddialarıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMALARI: Taraflarca savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ … 'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz istemlerinin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY: Davacı şirket adına, sahte fatura düzenleyerek komisyon geliri elde ettiği ve bir kısım alışlarını sahte faturalarla belgelendirdiği ve 2016/Aralık döneminden 2017/Ocak dönemine devreden katma değer vergisinin 0-TL olarak düzeltildiğinden bahisle düzenlenen vergi inceleme raporlarına dayanılarak re'sen tarh edilen, 2017/Ocak dönemi için tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle arttırılan üç kat vergi ziyaı cezasının ve 2017/Mart, Nisan, Mayıs, Temmuz dönemlerine ilişkin katma değer vergisi ile bu vergiler üzerinden tekerrür hükümleri uygulanarak kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istenilmektedir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 49. maddesinde yer alan bozma sebeplerinden birinin varlığı halinde mümkündür.
Bölge idare mahkemesi kararının dava konusu tarhiyatın, davacının 2017 yılında sahte fatura düzenlemek suretiyle elde edilen komisyon gelirine ilişkin ve 2017 yılında sahte fatura kullanımından kaynaklanan kısmı ile kesilen üç kat vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükümleri uygulanarak arttırılan bölümünden kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının dayandığı hukuki nedenler ve gerekçesi Dairemizce de uygun görüldüğünden taraflarca verilen temyiz dilekçelerinde ileri sürülen iddialar, belirtilen hüküm fıkralarının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmamıştır.
Ancak dava konusu 2017/Ocak dönemi üç kat vergi ziyaı cezası ile 2017/Mart, Nisan, Mayıs, Temmuz dönemlerine ilişkin üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin; 2016/Aralık döneminden sonraki döneme devreden indirilecek katma değer vergisi tutarının azaltılmasından (0,00-TL olarak) kaynaklanan kısmı bakımından ; Mahkemelerinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararı ile mahkeme kararında kabule karar verilen kısma isabet eden devreden indirilecek katma değer vergisi azaltılarak davacı adına re'sen tarh edilen üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin uyuşmazlık konusu cezalı tarhiyata isabet eden kısmında hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle karar verilmişse de … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararı ile dava konusu vergi ziyaı cezalı tarhiyatın … Endüstriyel Kim. San. Ve Tic. Ltd. Şti. ile … Ayakkabı İmal. San. Tic. Ltd. Şti. tarafından düzenlenen faturalardan kaynaklanan kısmında hukuka uygunluk görülmediği gerekçesiyle davacının istinaf başvurusunun … Endüstriyel Kim. San. Ve Tic. Ltd. Şti. ile … Ayakkabı İmal. San. Tic. Ltd. Şti. tarafından düzenlenen faturalardan kaynaklanan kısmının kabulüne, mahkeme kararı bu kısım yönünden kaldırılarak işin esasına geçilerek davanın kabulüne ve … Endüstriyel Kim. San. Ve Tic. Ltd. Şti. ile … Ayakkabı İmal. San. Tic. Ltd. Şti. tarafından düzenlenen faturalardan kaynaklanan cezalı tarhiyatların kaldırılmasına karar verilmiş ve anılan karar Dairemizin 21/02/2024 tarih ve E:2022/174, K:2023/285 sayılı kararıyla onanarak kesinleşmiş olup devreden katma değer vergisi yönünden bu husus değerlendirilmeden hüküm kurulduğu anlaşıldığından Bölge İdare Mahkemesi kararının bu kısmının bozulması gerekmiştir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davacının temyiz isteminin kısmen kabulüne, kısmen reddine; davalının temyiz isteminin reddine,
2. … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararının önceki dönemden devreden katma değer vergisinden kaynaklanan kısmının BOZULMASINA, kalan kısmının ONANMASINA,
3. Temyiz isteminde bulunandan 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca aleyhine onanan kısmı üzerinden hesaplanacak nispi harcın alınmasına,
4. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesine gönderilmesine , 21/02/2024 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.