DANIŞTAY 9. DAIRE

Danıştay 9. Daire Başkanlığı         2022/3460 E.  ,  2023/3954 K.
"İçtihat Metni"T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2022/3460
Karar No : 2023/3954

TEMYİZ EDEN (DAVACI) : …
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı-…
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına, POS tefecilik ve sahte fatura düzenleme faaliyetinden elde ettiği komisyon gelirini kayıt ve beyan dışı bıraktığı yolunda düzenlenen vergi tekniği raporu esas alınmak suretiyle vergi inceleme raporuna dayanılarak, 2017/Ocak-Aralık dönemleri için re'sen tarh edilen üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla; davacı hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporunda yer verilen tespitlerin değerlendirilmesinden; davacı tarafından 2016 ve 2017 yıllarında fatura düzenlenen mükellefler ile kredi kartı ile satış yapılan mükelleflerin isimlerinin tutmadığı, davacının ifadesinde açıkça nihai tüketicilere fatura düzenlemedikleri için miktar dengesinin tutması açısından üçüncü kişilere kontör teslim etmemelerine rağmen fatura düzenlediklerinin beyan edildiği, ifadesine başvurulan kredi kartı sahiplerinin işlemin mahiyeti hakkında bilgi veremediği, bazı kredi kartı sahiplerinin komisyon karşılığı borç para alma işlemlerini yaptıklarını ve herhangi bir mal alımında bulunmadıklarını beyan ettiği, bir kısmının ise kredi kartını arkadaşına kullanması için verdiği dönemde kart çekişlerinin yapılmış olabileceği beyan ettiği, günümüz ticari koşullarında bu şekilde bir güven ilişkinin ticari hayatın olağan akışına aykırı olduğu, davacının mal alımında bulunduğu mükellefler hakkında da tefecilik yönünden vergi tekniği raporlarının yazıldığı, davacının çalışanı olarak görünen kişinin ifadesinde davacıyı tanımadığını, iş yerinde çalışmadığının beyan ettiği hususları birlikte dikkate alındığında, davacı tarafından, POS cihazları kullanılarak nakit paraya ihtiyacı olanlara borç para verildiği ve faiz karşılığı borç vermek suretiyle elde edilen faiz gelirinin beyan dışında bırakıldığı, bu kapsamda da aslında davacı tarafından hiç kontör satışı yapılmadığı, düzenlenen faturaların tefecilik olarak tabir edilen borç para verme ilişkisini gizlemeye yönelik olduğu dolayısıyla davacı tarafından düzenlenen tüm faturaların sahte olduğu sonucuna varıldığından, dava konusu cezalı tarhiyatlara hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi Kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve davacı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: İlgili dönemde, pos cihazıyla çok sayıda kişinin işlem yaptığı ve sayının fazla olması gerekçesiyle bir kaç kişinin ifadesine başvurularak ve bunun genele teşmil edilerek vergi ve ceza kesildiği, soyut ifadelere ve varsayıma dayanan vergilendirmenin hukuka aykırı olduğu iddiasıyla kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'NIN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin kabulü ile Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE:

MADDİ OLAY: Davacı adına, POS tefecilik ve sahte fatura düzenleme faaliyetinden elde ettiği komisyon gelirini kayıt ve beyan dışı bıraktığı yolunda düzenlenen vergi tekniği raporu esas alınmak suretiyle vergi inceleme raporuna dayanılarak, 2017/Ocak-Aralık dönemleri için re'sen tarh edilen üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istemine ilişkindir.

İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde "Vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti esastır. Vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti yemin hariç her türlü delille ispatlanabilir. Şu kadar ki, vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahit ifadesi ispatlama vasıtası olarak kullanılamaz." hükmüne yer verilmiş, 19. maddesinde vergiyi doğuran olay, “vergi alacağı vergi kanunlarının vergiyi bağladıkları olayın vukuu ve hukuki durumun tekemmülü ile doğar” biçiminde tanımlanmış, 134. maddesinde ise; vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunun araştırılması, tespit edilmesi ve ödenmesinin sağlanması olduğu ifade edilmiş, 9. maddesinde, vergiyi doğuran olayın kanunlarla yasak edilmiş bulunmasının mükellefiyeti ve vergi sorumluluğunu kaldırmayacağı düzenlemesine yer verilmiştir.
Gelir Vergisi Kanunu'nun 37. maddesinin 1. fıkrasında; her türlü ticari ve sınai faaliyetten doğan kazanç, ticari kazanç olarak tanımlandıktan sonra maddenin ikinci fıkrasında bu fıkraya bağlı yedi ayrı bentte sayılan faaliyetlerden elde edilen kazançların, Gelir Vergisi Kanunu'nun uygulanmasında ticari kazanç sayılacağı belirtilmiş, aynı Kanun'un 2. maddesinde ise gerçek gelirin vergilendirileceği kuralına yer verilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Yukarıda yer verilen mevzuatın değerlendirilmesinden, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunan şahit ifadesinin ispatlama vasıtası olarak kullanılabileceği, vergi doğuran olayın kanunlarla yasak edilmiş olmasının vergilendirmeye engel hal olmadığı, vergi incelemesinden maksadın ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve ödenmesini sağlamak olduğu, her türlü ticari ve sınai faaliyetten doğan kazancın ticari kazanç olduğu, vergilendirmede gelirin gerçek miktarının dikkate alınacağı, ödünç para verme işinin devamlı ve mutad meslek halinde yapılması halinde bu işten elde edilen faizin ticari kazanç olarak vergilendirilmesi gerektiği, elde edilen safi kazanç tutarının ise tarh matrahını oluşturacağı, matrahın, re'sen takdir yoluyla belirlenmesi gereken hallerde dahi gerçek gelirin vergilendirileceği anlaşılmaktadır.
Davacı hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporunda, 2016 ve 2017 yıllarında alış-satış yaptığı mükelleflerin bir kısmı hakkında pos tefecilik ve sahte belge düzenleme faaliyetleri sebebiyle vergi tekniği raporları düzenlendği, işe başladığı tarihten itibaren her yıl cirolarını arttırmasına rağmen işini terk ettiği, iyi giden bir işe rağmen işin terk edilmesinin iktisadi, teknik ve ticari icaplara uymadığı, 2016 ve 2017 yıllarında gerçekleştirilen işlemlerden hiçbir tanesinde fatura düzenlenen mükellef ile kredi kartı ile satış yapılan mükelleflerin isminin tutmadığı, pos cihazlarından, 2016 yılında 10.850.602,07-TL, 2017 yılında 30.752.947,49-TL toplam satış yapmasına rağmen ifadesine başvurulan kredi kartı sahiplerinin hiçbirinin işlemin mahiyeti hakkında bilgi veremediği ve herhangi bir belge ibraz edemediği, bazı kredi kartı sahiplerinin komisyon karşılığı borç para alma işlemlerini yaptıklarını ve herhangi bir mal alımında bulunmadıklarını beyan ettiği, karşıt tespit sonucu mal alan şahısların hiçbirinin ödemelere ilişkin tevsik edici belge sunmadığı, çok yüksek tutarda satış yapmasına karşın bankacılık sistemini kullanmamasının ticari icaplara uygun düşmediği ve yüksek tutarlı satışların gerçekte yapılmadığı kanaatini güçlendirdiği, para transferlerinin dökümü incelendiğinde, en yüksek tutarlı transfer işleminin gerçekleştiği şahıs hakkında tefecilik ve kaçakçılık suçları kapsamında rapor düzenlendiği, ayrıca mal alınan veya satılan hiçbir firma veya şahsa ödeme de yapılmadığının tespit edildiği, nihai tüketicilere fatura düzenlemediklerini, miktar dengesinin tutturmak için üçüncü kişilere kontör teslim etmemelerine rağmen fatura düzenlendiğini beyan ettiği, 2016 ve 2017 yıllarında nakit ihtiyacı olan kişilere para kullandırarak pos tefecilik faaliyetinde bulunduğu ve 18/02/2016 tarihinden itibaren düzenlediği faturalarının gerçek bir mal teslimine yönelik faturalar olmadığı, yapmış olduğu pos tefecilik faaliyetini perdelemek amacıyla düzenlenmiş sahte faturalar olduğu tespitlerine yer verilmiştir.
Uyuşmazlıkta, vergi tekniği raporunda; POS cihazı ile işlem yapılan kart sahiplerinden dava konusu dönem olan 2017 yılı için toplam 8 kişinin ifadesine başvurulduğu, bu kişilerin yaptıkları toplam çekim tutarının pos cihazıyla yapılan işlem hacminin tamamı göz önüne alındığında, cüz'i bir kısma tekabül ettiği, ifadesine başvurulan kişilerden bazılarının kredi kartını yakınlarına verdiklerini onların kullandığı, bazılarının ise mükelleften mal almadıklarını, nakit ihtiyacını giderdikleri yönündeki ifadelerinden hareketle POS cihazı ile 2016 ve 2017 yıllarında yapılan toplam 41.603.549,56‬-TL işlem tutarının tamamının davacının POS tefecilik faaliyeti kapsamındaki işlemleri olduğu sonucuna varılarak tarhiyat yapıldığı görülmüşse de; olayda, 2017 yılında toplam 32.138.742,00‬-TL'lik fatura düzenlenmesine karşın, bu dönemde satış yapılan mükelleflerden hakkında olumsuz rapor bulunduğu belirtilen sadece 2 kişiye yer verildiği ve bu 2 mükellefe düzenlenen fatura toplamının ise 2.557.730-TL olduğu, vergiyi doğuran olayın ve tarh matrahın hiçbir kuşkuya yer bırakmayacak şekilde somut olarak ortaya konulmadığı, genelleme yapılmak suretiyle, POS cihazı ile 2017 yılında yapılan toplam 30.752.947,49-TL işlem tutarının tamamının davacının POS tefecilik faaliyeti kapsamındaki işlemleri olduğu ve 18/02/2016 tarihinden itibaren düzenlediği faturalarının gerçek bir mal teslimine yönelik faturalar olmadığı, yapmış olduğu pos tefecilik faaliyetini perdelemek amacıyla düzenlenmiş sahte faturalar olduğunun somut olarak tespitinin yapılmadığı, bu durum varsayılarak tarhiyat yapıldığı anlaşılmakla, eksik incelemeye dayanan cezalı tarhiyatta ve yukarıda yazılı gerekçeyle verilen Bölge İdare Mahkemesi kararında hukuki isabet bulunmamıştır.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
Davacının temyiz isteminin kabulüne,
… Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 25/10/2023 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.