DANIŞTAY 9. DAIRE

Danıştay 9. Daire Başkanlığı         2022/313 E.  ,  2023/4102 K.
"İçtihat Metni"T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2022/313
Karar No : 2023/4102

TEMYİZ EDENLER : 1-(DAVACI) …Fındık ve Tarım Ürünleri Ticaret ve Sanayi Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …

2-(DAVALI) … Vergi Dairesi Başkanlığı-…
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, taraflarca temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem:Davacı şirket hakkında düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak re'sen tarh edilen 2017/Ekim-Aralık dönemleri katma değer vergisi ile tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle üç kat kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla; davacı şirket hakkında düzenlenen … tarih ve 2019-… sayılı vergi tekniği raporu ile … tarih ve 2019-… sayılı vergi inceleme raporunun birlikte değerlendirilmesinden; dava konusu cezalı tarhiyatın komisyon gelirine ilişkin kısmı yönünden; olayda, her ne kadar, davacı tarafından organizasyon kapsamındaki mükelleflere düzenlenen faturaların komisyon karşılığı düzenlenmediği, ancak organizasyon kapsamında incelenen mükellefler dışındaki bir kısım mükelleflere düzenlenen faturalar nedeniyle komisyon geliri elde edildiği, bu kapsamda kaydi ve fiili envanter ile enerji tüketim verileri uyarınca yapılan envanter çalışmasına göre belirlenen ve satışlarının gerçek olmadığı tespit edilen 4.287.179,59 kg sahte iç fındık satışlarından 2.412.729,59 kg faturanın kime düzenlendiğinin tespit edilemediği, kime düzenlendiği somut olarak ispat edilemeyen sahte faturaların bu kısmı için komisyon geliri hesaplanmayacağı, bir kısmının ise … Tarım Ür. İth. İhr. San. ve Tic. Ltd. Şti., … Tarım Ür. Tic. ve San. Tic. Ltd. Şti., … Tarım Ür. Tic. Ltd. Şti. ve … Gıda Dış Ticaret Ltd. Şti.'ye düzenlendiğinin tespit edildiği ve anılan firmalara düzenlenen 1.874.450,00 kg iç fındığa ait toplam katma değer vergisi dahil 49.310.846,08-TL tutarlı faturalar üzerinden %1 oranından 493.108,46-TL komisyon geliri elde edildiği, komisyon gelirinin katma değer vergisi oranı %18 olup, hesaplanan komisyon gelirinin aylık katma değer vergisi matrahlarına, oranlarına göre hesaplanan katma değer vergisi tutarlarının da aylık katma değer vergisi toplamına eklenmesi gerektiği belirtilmişse de; davacı hakkında 2017 yılına ilişkin olarak re'sen tarh edilen kurumlar vergisine ilişkin açılan davada, … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı dosyasında komisyon geliri yönünden davanın kabulüne ve kurumlar vergisinin anılan kısmının kaldırılmasına karar verildiğinden, anılan komisyon geliri üzerinden hesaplanmak suretiyle re'sen tarh edilen tekerrür uygulamalı üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin bu kısmında da aynı hukuksal gerekçelerle hukuka uygunluk bulunmadığı, cezalı tarhiyatın organizasyon kapsamında incelenen mükelleflerden alınan ve bu mükelleflere düzenlenen tüm faturalar ile organizasyon kapsamında incelenen mükellefler dışındaki bir kısım mükelleflere düzenlenen faturaların çıkarılması suretiyle salınan kısmı yönünden; organizasyon kapsamındaki firmaların davacı şirkete düzenlemiş olduğu ve davacının da organizasyon kapsamındaki firmalara düzenlemiş olduğu faturaların tamamı ile organizasyon kapsamında incelenen mükellefler dışındaki bir kısım mükellefe düzenlenen faturaların herhangi bir mal veya hizmet teslimine konu olmayan sahte faturalar olduğu, bu durumda, anılan tarhiyat sebeplerine ilişkin davacının beyanlarının yeniden düzenlenmesi neticesinde davacı adına tarh edilen üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinde hukuka aykırılık bulunmadığı, dava konusu cezalı tarhiyatın … Tarım Ürünleri San. ve Tic. A.Ş. tarafından davacıya düzenlenen iade faturalarına ilişkin kısmı yönünden yapılan incelemede; … Tarım Ürünleri San. ve Tic. A.Ş. tarafından defterlerine kayıt edilmek suretiyle kabul edilmesinden sonra, fatura içeriği malların iadesine yönelik herhangi bir fiziki mal teslimi yapılmadığından, iade faturasının davacı tarafından yasal defterlerine kayıt edilmek suretiyle beyanlarına yansıtamayacağı, iade faturalarının yasal defterlere kayıt edilmesinden kaynaklanması ve vergi ziyaına 359 uncu maddede yazılı fiillerle sebebiyet verildiğinin davalı idarece ortaya konulamaması nedeniyle vergi ziyaı cezasının bir kat olarak uygulanması gerektiği, bu durumda, anılan tarhiyat sebebine ilişkin davacının beyanlarının yeniden düzenlenmesi neticesinde, davacı adına tarh edilen katma değer vergisi aslı ve anılan katma değer vergisi aslı üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezasında hukuka aykırılık bulunmadığı, vergi ziyaı cezalarının bir katı aşan kısmında ise hukuka uygunluk bulunmadığı, dava konusu edilen ve Mahkemelerinin iş bu kararıyla hukuka uygun olduğuna hükmedilen re'sen tarh nedenleriyle kesilen vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle artırılan kısmı yönünden; tekerrüre dayanak alınan cezanın 2017 yılında kesinleştiğinden 2018 yılından itibaren 5 yıl içinde kesilen cezalarda tekerrüre esas alınabileceği, işbu davanın konusunu oluşturan vergi ziyaı cezasının da 2017 yılına ilişkin olduğundan hukuka uygun olduğuna karar verilen vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükmü uygulanmak suretiyle arttırılan kısmında da hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Davalı idare istinaf başvurusunun reddine, davacı istinaf başvurusunun; davacı şirket tarafından … Tarım Ür. İth. İhr. San. ve Tic. Ltd. Şti., … Tarım Ür. Tic. ve San. Tic. Ltd. Şti., … Tarım Ür. Tic. Ltd. Şti. ve … Gıda Dış Ticaret Ltd. Şti.'ye düzenlenen faturaların beyanlarından çıkarılması suretiyle salınan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatına yönelik davanın reddine ilişkin kısmı yönünden; …. tarih ve 2019-… sayılı vergi inceleme raporunda yer verilen katma değer vergisinin matrah hesabında, davacı şirketin organizasyon kapsamı dışındaki … Tarım Ür. İth. İhr. San. ve Tic. Ltd. Şti., … Tarım Ür. Tic. ve San. Tic. Ltd. Şti., … Tarım Ür. Tic. Ltd. Şti. ve … Gıda Dış Ticaret Ltd. Şti.'ye düzenlediği %1 katma değer vergisi dahil toplam 49.310.846,08-TL faturalar üzerinden hesaplanan 493.108,46-TL komisyon gelirinin de yer aldığı, söz konusu komisyon gelirine ilişkin olarak bu dört firma nezdinde yeterli inceleme yapılmadığı, firmaların defter, kayıt ve belgeleri incelenmek ve yetkililerinin ifadelerine başvurularak haklarında yeterli vergi incelemesi yapılmak suretiyle söz konusu faturaların sahte olduğu ve komisyon karşılığı düzenlenip düzenlenmediğinin tespiti gerektiği yönündeki mahkeme kararı Dairelerince yerinde görülerek, anılan hususlara uyulmaksızın eksik incelemeye dayalı olarak salınan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinde hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna ulaşıldığı dolayısıyla dava konusu üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin anılan firmalar adına komisyon geliri karşılığı sahte olarak düzenlendiği iddia edilen faturalardan kaynaklanan kısmında hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle kabulüne, Vergi Mahkemesi kararının anılan hüküm fıkrasının kaldırılmasına, davanın kabulüne, diğer kısım yönünden reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI:
DAVALININ İDDİALARI: Davacı şirket hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunun ilgili bölümlerinde mükellef kurumun mal/hizmet sattığı kişiler/kurumlar nezdinde yapılan karşıt tespitlere yer verildiği, hem vergi müfettişi tarafından yapılan tespitler hem de …'nın ifadesi birlikte değerlendirildiğinde dava konusu tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı iddiasıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.

DAVACININ İDDİALARI: Davalı idarece davacı şirketin giderlerinin ve karlılık oranının usule uygun tespit edilmediği, dava ve savunmaya cevap dilekçelerinde kararın esasına etkisi olan vergi incelemesi sırasında yapılan usule aykırı işlemlere ilişkin iddia ve itirazlarının karşılanmadığı, öncelikle vergi incelemesinin usulüne uygun olarak başlatılıp başlatılmadığının tespit edilmesi, incelemenin usulüne uygun olarak başlatılması ve devam ettirilmiş olması durumunda usule ilişkin iddialarında haksız olduğunun ifade edilmesinin gerektiği iddialarıyla temyize konu kararın hukuka aykırı olduğu iddialarıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ:Bölge İdare Mahkemesi kararının tarhiyatın devreden katma değer vergisinden kaynaklanan kısmının bozulması, diğer kısmının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY: Davacı şirket hakkında düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak re'sen tarh edilen 2017/Ekim-Aralık dönemleri katma değer vergisi ile tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle üç kat kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine istenilmektedir.

İLGİLİ MEVZUAT:
Bölge İdare Mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkündür.
Bölge İdare Mahkemesi kararının, devreden katma değer vergisine ilişkin kısmı dışındaki kısma ilişkin hüküm fıkrası usul ve hukuka uygun olup, ileri sürülen temyiz nedenleri kararın belirtilen hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
Nitekim, temyize konu kararda atıf yapılan karar Dairemizin 26/10/2023 tarih ve E:2022/320, K:2023/4101 sayılı kararıyla onanmıştır.
Bölge İdare Mahkemesi kararının devreden katma değer vergisine ilişkin kısmına yönelik davacı temyiz istemi yönünden ise;
Dava konusu tarhiyat hesaplanırken, 2016/Aralık döneminden 2017/Ocak dönemine devreden indirilecek katma değer vergisi azaltılmasına karşın Bölge İdare Mahkemesince bu husus hakkında hüküm kurulmadığı gibi 2016/Nisan-Ekim dönemlerine ilişkin vergi ziyaı cezalı katma değer vergisine karşı açılan davayı kısmen kabul eden, kısmen reddeden … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararına karşı davalı idare tarafından yapılan istinaf başvurusunu reddeden, davacı tarafından yapılan istinaf başvurusunu ise kısmen reddeden, kısmen kabul ederek cezalı tarhiyatın, davacı şirket tarafından … Tarım Ür. İth. İhr. San. ve Tic. Ltd. Şti., … Tarım Ür. Tic. ve San. Tic. Ltd. Şti., … Tarım Ür. Tic. Ltd. Şti., … Fındık San. ve Tic. Ltd. Şti. ve … Gıda Dış Ticaret Ltd. Şti.'ye düzenlenen faturaların beyanlarından çıkarılması suretiyle salınan kısmına yönelik davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasını kaldırıp bu kısım yönünden davanın kabulüne karar veren ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… kararı, Danıştay Dokuzuncu Dairesi'nin 26/10/2021 tarih ve E:2022/315, K:2023/4100 sayılı kararıyla onandığından bir değerlendirme yapılmak suretiyle Bölge İdare Mahkemesince devreden katma değer vergisi yönünden bir değerlendirme yapılmak suretiyle karar verilmesi gerekmektedir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davalının temyiz isteminin reddine, davacının temyiz isteminin kısmen kabulüne, kısmen reddine,
2. ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının tarhiyatın devreden katma değer vergisinden kaynaklanan kısmının BOZULMASINA, diğer kısmının ONANMASINA,
3.Temyiz isteminde bulunan davacıdan 492 sayılı Harçlar Kanununa bağlı (3) sayılı tarife uyarınca aleyhe onanan kısım üzerinden hesaplanacak nispi harcın alınmasına,
4. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 26/10/2023 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.