DANIŞTAY 9. DAIRE

Danıştay 9. Daire Başkanlığı         2022/2644 E.  ,  2023/5170 K.
"İçtihat Metni"T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2022/2644
Karar No : 2023/5170

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Vergi Dairesi Başkanlığı
VEKİLİ : Av. ...

KARŞI TARAF (DAVACI) : ...
VEKİLİ : Av. ...

İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... , K:... sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına, banka hesaplarını başkalarına kullandırmak suretiyle komisyon geliri elde ettiğinden bahisle hakkında düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak re’sen tarh edilen 2017 yılına ilişkin gelir vergisi, 2017 yılının tüm dönemlerine ilişkin geçici vergi ve bunlar üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla, davacı hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı vergi tekniği raporunda yer alan tespitlerin değerlendirilmesinden, davacının banka hesaplarını herhangi bir menfaat gözetmeksizin karşılıksız olarak üçüncü bir kişiye kullandırmasının ticari teamüllere ve hayatın olağan akışına aykırı olduğundan bahisle para hareketlerinin belirli bir yüzdesinden komisyon geliri elde ettiği sonucuna ulaşılmış ise de, bu değerlendirmenin varsayıma dayandığı, davacının banka hesabına gelen havale/eft tutarları ile ilgili olarak gönderen kişiler nezdinde karşıt inceleme yapılmadığı, dolayısıyla davacının banka hesaplarını kullandırmak suretiyle komisyon geliri elde ettiğinin somut bir biçimde ortaya konulamadığı anlaşıldığından, dava konusu gelir vergisi, geçici vergi ve vergi ziyaı cezasında hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle davanın kabulüne, cezalı tarhiyatın kaldırılmasına karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi Kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve davalı idare tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Davacının banka hesaplarını başkalarına kullandırmak suretiyle komisyon geliri elde ettiğinin hakkında düzenlenen vergi tekniği raporuyla tespit edildiği, banka hesaplarında yapılan işlemlerin niteliği ve davacının açık beyanı dikkate alındığında, gelir sağlama amacıyla hareket edildiğinin anlaşıldığı, yürütülen faaliyetin ticari faaliyet, elde edilen kazancın da ticari kazanç niteliğinde olduğu iddiasıyla kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin kabulü ile usul ve yasaya aykırı olan Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY: Davacı adına, banka hesaplarını başkalarına kullandırmak suretiyle komisyon geliri elde ettiğinden bahisle hakkında düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak re’sen tarh edilen 2017 yılı gelir vergisi, 2017 yılının tüm dönemlerine ilişkin geçici vergi ve bunlar üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istenilmektedir.

İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3'üncü maddesinin (B) fıkrasında, vergilendirmede, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, gerçek mahiyetin, yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, şu kadar ki, vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahit ifadesinin ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağı, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde, ispat külfetinin bunu iddia edene ait olduğu belirtilmiş, 30'uncu maddesinin birinci fıkrasında, re'sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanunî ölçülere dayanılarak tespitine imkân bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunmasıdır şeklinde tanımlanmış, 341'inci maddesinde, vergi ziyaının, mükellefin veya sorumlunun vergilendirme ile ilgili ödevlerini zamanında yerine getirmemesi veya eksik yerine getirmesi yüzünden, verginin zamanında tahakkuk ettirilmemesi veya eksik tahakkuk ettirilmesi olduğu, 344'üncü maddesinde, 341'inci maddede yazılı hallerde vergi ziyaına sebebiyet verildiği takdirde, mükellef veya sorumlu hakkında ziyaa uğratılan verginin bir katı tutarında vergi ziyaı cezası kesileceği hükümlerine yer verilmiştir.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 1'inci maddesinde, gerçek kişilerin gelirlerinin gelir vergisine tabi olduğu, gelirin bir gerçek kişinin bir takvim yılı içinde elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarı olduğu belirtilmiş, 2'nci maddesinde, ticari kazançlar gelirin unsurları arasında sayılmış, 37'nci maddesinin birinci fıkrasında da, her türlü ticari ve sınai faaliyetlerden doğan kazançların ticari kazanç olduğu hükmüne yer verilmiş, mükerrer 120'nci maddesinde, ticari kazanç sahipleri ile serbest meslek erbabını cari vergilendirme döneminin gelir vergisine mahsup edilmek üzere, bu Kanunun ticari veya mesleki kazancın tespitine ilişkin hükümleri uyarınca ilgili hesap döneminin ilk dokuz ayı için belirlenen üçer aylık dönem kazançları üzerinden 103 üncü maddede yer alan tarifenin ilk gelir dilimine uygulanan oranda geçici vergi ödeyecekleri kurala bağlanmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Yukarıda yer verilen Kanun hükümlerinin değerlendirilmesinden, vergilendirme işlemi yapılırken, Kanuna uygun biçimlendirilen muamelelerin, bu biçimselliğinin ötesine geçilerek, muamelenin tarafları arasında oluşan maddi ve hukuki ilişkinin gerçek mahiyetinin araştırılması gerektiği sonucuna ulaşılmaktadır. Kanun, gerçek mahiyetin ortaya çıkarılmasında yemin hariç her türlü delile izin vermiştir. Bu deliller, tarafların ikrarı, vergiyi doğuran olayla ilişkisi doğal ve açık bulunan tanık ifadesi, muamelenin taraflarının ekonomik ve ticari konumları, iş yerlerinin durumu, arandığında bulunup bulunamamasına ilişkin tespitlerdir.
Davacı hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı vergi tekniği raporunda özetle, 2017-2018 yıllarında mükellef adına kayıtlı motorlu taşıt bulunmadığı, mükellefin pos hasılatının olmadığı, mükellefe eft ve havale yoluyla yüksek tutarlarda para gönderdiği tespit edilen kişiler arasından sondajlama usulüyle seçilenlere gönderilen bilgi isteme yazılarına verilen yazılı cevaplardan, ... tarafından gönderilen cevapta, mükelleften ürün almak için borç para istediği dönemler olduğu, bu para alışverişinin uzun süre devam ettiği, aralarında ticari bir ilişki bulunmadığı ifadelerine yer verildiği, ... tarafından gönderilen cevapta, mükellefle aralarında borç para alışverişi gerçekleştiği, ticari bir ilişkilerinin bulunmadığı, mükelleften herhangi bir mal veya hizmet almadığı ifadelerine yer verildiği, ... tarafından gönderilen cevapta, mükellefi tanımadığı, eft ve havaleleri ... isimli kişi adına yaptığını, çünkü bankalarla sorunu olduğunu ve kendisine yardım etmesini rica ettiği ifadelerine yer verildiği, ... tarafından gönderilen cevapta, mükellefle aralarında borç para alışverişi gerçekleştiği, ticari bir faaliyetlerinin bulunmadığı, mükelleften herhangi bir mal veya hizmet almadığı ifadelerine yer verildiği, öte yandan, VDKBİS/MBR Sisteminden yapılan sorgulamalarda mükellefin banka hesaplarından birden fazla kişiye ve birden fazla kez para gönderildiğinin de belirlendiği, mükellefin bankacılık işlem hacminin, Türkiye'nin ekonomik şartları ve iktisadi, teknik ve ticari icaplar göz önünde bulundurulduğunda, herhangi bir karşılık olmaksızın yapılması normal ve mutad sayılabilecek tutarı aştığı, mükellefin herhangi bir faaliyetinin, ortaklığının ve yöneticiliğinin bulunmadığı ve adına kayıtlı motorlu taşıta ve gayrimenkul alış satış bilgilerine rastlanmadığı hususlarının, mükellefe para gönderenlerin ifadeleri de dikkate alındığında, mükellefin banka hesaplarını komisyon karşılığı başkalarına kullandırdığını ortaya koyduğu, bunun aksine delil olabilecek herhangi bir verinin de bulunmadığı, yapılan harici araştırmalarda banka hesaplarını başkalarına kullandıran kişilerin gerçekleştirilen işlemler üzerinden % 1,5 komisyon aldığının görüldüğü, mükellefin de aynı oranda komisyon geliri elde ettiğinin kabulü gerektiği tespitlerine yer verilmiştir.
Yukarıdaki tespitlerin ve dosyadaki bilgi ve belgelerin değerlendirilmesinden, davacının 2017 yılında banka hesaplarını başkalarına kullandırdığının dava dilekçesinde yer alan "Müvekkilimin hesabına giren paraların nedeni ise; yakın arkadaşlarının ricası üzerine bu kişilerin banka hesaplarında sıkıntı olduğu için mecburen müvekkilimin banka hesabı kullanılmıştır.” şeklindeki ifadeyle sabit olduğu, banka hesaplarında gerçekleşen para transferlerinin toplam tutarının 21.404.496,64 TL gibi yüksek bir tutar olması karşısında, davacının herhangi bir ticari faaliyetinin olmadığı yönündeki beyanının, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması niteliğini taşıdığı, buna göre 213 sayılı Kanun'un 3’üncü maddesinin (B) fıkrası uyarınca ispat külfeti kendisine düşen davacının anılan durumu kanıtlayacak nitelikte herhangi bir bilgi veya belge sunamadığı da dikkate alındığında, davacının banka hesaplarını komisyon karşılığında belgesiz ticarete aracılık etmek için başkalarına kullandırdığı ve süreklilik arz eden bu faaliyetinin ticari bir faaliyet olduğu anlaşıldığından, davayı kabul eden Vergi Mahkemesi kararına yönelik istinaf başvurusunu reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna ulaşılmaktadır.
Bu durumda, Bölge İdare Mahkemesince dava konusu tarhiyata esas alınan matrahın hukuka uygunluğu da araştırılmak suretiyle yeniden bir karar verilmesi gerekmektedir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
Davalının temyiz isteminin kabulüne,
... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının BOZULMASINA,
Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 06/12/2023 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.