DANIŞTAY 9. DAIRE

Danıştay 9. Daire Başkanlığı         2022/2572 E.  ,  2023/4844 K.
"İçtihat Metni"T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2022/2572
Karar No : 2023/4844

TEMYİZ EDENLER: 1-(DAVALI) … Başkanlığı-…
VEKİLİ : Av. …
2-(DAVACI) … İnş. Akaryakıt Mad. Tarım Oto. Müh. San. ve Tic. Ltd. Şti.
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : …Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının taraflarca temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem:Davacı tarafından, … Genel Müdürlüğü tarafından ihale edilen … ihale kayıt nolu “Hizmet Alımı İşleri”ne ilişkin olarak fiyat farkı uygulaması nedeniyle ödenen fark tutar üzerinden- hakkedişten kesinti suretiyle- tahsil edilen 116.420,15.TL tutarındaki ihale kararı damga vergisi ile 193.962.16.TL tutarındaki sözleşme damga vergisinin iadesi talebiyle yapılan düzeltme şikayet başvurusunun zımnen reddine ilişkin işlemin iptali ile ödenen tutarın yasal faiziyle birlikte iadesi istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla; ihale kararı damga vergisi yönünden, ihalelere konu iş kapsamında düzenlenen hakediş raporları için ihale yetkilisinden "olur" alındığı, alınan "olur"un ihale kararı ve sözleşmedeki belli parayı değiştirir mahiyete haiz olduğu ileri sürülerek ihale kararı damga vergisinin alındığı ileri sürülmüş ise de, fiyat farkı uygulaması nedeniyle sözleşme tutarlarının artırılması, ihale kararını değiştiren bir husus olmadığından, yeni bir ihale kararı alınmadığı sürece, bu artıştan dolayı ihale kararı üzerinden vergi alınmasının hukuka uyarlık bulunmadığı, kaldı ki, ihale kararının alınmış olması halinde dahi, ihaleyi yapan ve ihale kararında imzası bulunan … Genel Müdürlüğünün resmi daire sıfatını taşımaması nedeniyle, 488 sayılı Kanunun 24. maddesi uyarınca mükellef ve sorumlu tutulamayacak davacı şirketten "ihale kararı" için damga vergisi tahsil edilmesinde bu yönüyle de hukuka uyarlık bulunmadığı, öte yandan, Mahkemelerince verilen ara kararına cevabi yazı ve eklerinden … ihale kayıt numaralı ihale nedeniyle kesinti yoluyla tahsil edilen 2.685,15.-TL tutarındaki ihale kararı damga vergisinin davacıya iade edildiği anlaşıldığından konusu kalmayan söz konusu tutar yönünden karar verilmesine yer bulunmadığı; sözleşme damga vergisi yönünden ise, asgari ücret artışından kaynaklanan fiyat farkına ilişkin olarak ihale makamınca ayrıca bir ihale kararı alınmamış veya bu konuda ek bir sözleşme düzenlenmemiş olması durumunda damga vergisinin ödenmesi gerekip gerekmediğinin bedel farkının ilk sözleşme hükümlerinden kaynaklanıp kaynaklanmadığına, belirli bir meblağı ihtiva eden herhangi bir belge düzenlenip düzenlenmediğine, şayet belge düzenlenmiş ise bu belgenin niteliğine, bu niteliğin de 488 sayılı Kanunun 14/2. maddesinde yer aldığı üzere belli bir parayı ihtiva eden mukavelenamelerin değiştirilmesi niteliğine haiz olup olmadığı hususunun irdelenmesini gerektirdiği, bu haliyle ihtilafın çözümünün maddi olayların, mevzuatın değerlendirilmesi ve yorumunu gerektirdiğinden uyuşmazlığın, düzeltme ve şikayet kapsamında değerlendirilemeyeceği sonucuna ulaşıldığı, bu durumda açık hesap hatası kapsamında olmadığı anlaşılan dava konusu sözleşme damga vergisinin iadesi isteminin reddinde hukuka aykırılık görülmediği; gerekçesiyle davanın kısmen kabul kısmen reddine, kısmen karar verilmesine yer olmadığına, dava konusu işlemin … ihale kayıt numaralı ihale haricindeki ihaleler nedeniyle tahsil edilen ihale kararı damga vergisine ilişkin kısmının iptaline, 113.735,00.-TL tutarındaki ihale kararı damga vergisinin ödeme tarihinden itibaren yasal faiz uygulanarak hesaplanan faiziyle birlikte iadesine, davacıya iade edilen 2.685,15.-TL tutarındaki ihale kararı damga vergisi yönünden karar verilmesine yer olmadığına karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve taraflarca ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanun'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI:
DAVACININ İDDİALARI: Fiyat farkı uygulaması nedeniyle ödenen fark tutarlara ilişkin ek sözleşme ve yahut bu kağıdın mahiyetini iktisap eden bir kağıt düzenlenmediği, bu doğrultuda olur veya onay alınmadığı, 2577 sayılı Kanunun 20.maddesi uyarınca işin esasının araştırılarak oluşacak sonuca göre karar verilmesi gerektiği, nitekim Vergi mahkemelerince benzer ihalelerde mükelleflerin lehlerine karar verildiği, iddiasıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.
DAVALININ İDDİALARI: İhalelere konu iş kapsamında düzenlenen hakediş raporları için ihale yetkilisinden "olur" alındığı, alınan "olur"un ihale kararı ve sözleşmedeki belli parayı değiştirir mahiyete haiz olduğu, bu durumda Damga Vergisi Kanunun 6 ve 14.maddleri uyarınca en yüksek vergi alınmasını gerektirir sözleşme değişikliği -artırılan tutar- üzerinden damga vergisi alınması gerektiği iddiasıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMALARI: Taraflarca savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ: Bölge İdare Mahkemesi kararının ihale kararı damga vergisine ilişkin kısmı usul ve kanuna uygun olup bu kısma yönelik davalının temyiz isteminin reddi gerektiği; kararın sözleşme damga vergisine ilişkin kısmı yönünden davacının temyiz istemine gelince; olayda, sözleşme hükümlerine göre yerine getirilen hizmet bedellerinin ödenmesinde hakediş raporunun düzenlendiği, hakediş raporunun hakediş tutarının hesaplanmasına münhasır olduğu, hakediş tutarına ilişkin düzenlenen hakediş raporunun yetkili makamca onaylanmasının hakediş raporuna, vergiye tabi kağıtta değişiklik yapan kağıt hüviyetini kazandırmayacağı gibi vergiye tabi kağıt mahiyetini ve yahut vergiye tabi kağıdın yerine kaim kağıt mahiyetini de kazandırmayacağı, dolayısıyla fiyat farkı uygulaması nedeniyle davacıya ödenen fark tutara ilişkin vergiye tabi bir kağıt düzenlenmediğinden bu tutara ilişkin sözleşme damga vergisinin doğmayacağı sonucuna varılmaktadır. Bu durumda, davacı tarafından Vergi mahkemesi kararının sözleşme damga vergisine ilişkin kısmına yönelik yapılan istinaf başvurusunu reddeden Bölge idare Mahkemesi kararının sözleşme damga vergisine ilişkin kısmında hukuka uyarlık bulunmadığı anlaşıldığından, davacının bu kısma yönelik temyiz isteminin kabulü ile kararın sözleşme damga vergisine ilişkin kısmının bozulması gerektiği, düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:Davacı tarafından, … Genel Müdürlüğü tarafından ihale edilen … ihale kayıt nolu “Hizmet Alım İşleri”ne ilişkin olarak olarak fiyat farkı uygulaması nedeniyle ödenen fark tutar üzerinden- hakkedişten kesinti suretiyle- tahsil edilen 116.420,15.TL tutarındaki ihale kararı damga vergisi ile 193.962.16.TL tutarındaki sözleşme damga vergisinin iadesi talebiyle yapılan düzeltme şikayet başvurusunun zımnen reddine ilişkin işlemin iptali ile ödenen tutarın yasal faiziyle birlikte iadesi istenilmektedir.

İLGİLİ MEVZUAT: 488 sayılı Damga Vergisi Kanunun 1.maddesinde, Bu Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtların Damga vergisine tabi olacağı, bu kanundaki kağıtlar terimi, yazılıp imzalamak veya imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan belgeler ile elektronik imza kullanılmak suretiyle manyetik ortamda ve elektronik veri şeklinde oluşturulan belgeleri ifade edeceği, 2.maddesinde, Vergiye tabi kağıtlar mahiyetinde bulunan veya onların yerini alan mektup ve şerhlerle, bu kağıtların hükümlerinin yenilenmesine, uzatılmasına, değiştirilmesine devrine veya bozulmasına ilişkin mektup ve şerhler de Damga Vergisine tabi olacağı, 3.maddesinde, Damga Vergisinin mükellefi kağıtları imza edenlerin olacağı, resmi dairelerle kişiler arasındaki işlemlere ait kağıtların Damga Vergisini kişiler ödeyeceği, 4.maddesinde, Bir kağıdın tabi olacağı verginin tayini için o kağıdın mahiyetine bakılır ve buna göre tabloda yazılı vergisinin bulunacağı, kağıtların mahiyetlerinin tayininde, şekli kanunlarda belirtilmiş olanlarda kanunlardaki adlarına, belirtilmemiş olanlarda üzerlerindeki yazının tazammun ettiği hüküm ve manaya bakılacağı, mahiyeti tayin edilmek istenen kağıt üzerinde başka bir kağıda atıf yapılmışsa, atıf yapılan kağıdın hükümlerine nazaran iktisap ettiği mahiyete göre vergi alınacağı, kurallarına, yer verilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge İdare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkündür.
Bölge İdare Mahkemesi kararının dava konusu işlemin ihale kararı damga vergisine ilişkin hüküm fıkrasına yönelik davalı tarafından ileri sürülen temyiz nedenleri kararın belirtilen hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
Davacının, Vergi mahkemesi kararının sözleşme damga vergisine ilişkin kısmına yönelik yaptığı istinaf başvurusunu reddeden Bölge idare Mahkemesi kararının sözleşme damga vergisine ilişkin hüküm fıkrasına yönelik temyiz istemine gelince;
Yukarıda yer alan mevzuatın değerlendirilmesinden, Damga Vergisi Kanunu ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğu, kağıtlar teriminin, yazılıp imzalamak veya imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan belgeler ile elektronik imza kullanılmak suretiyle manyetik ortamda ve elektronik veri şeklinde oluşturulan belgeleri ifade ettiği, vergiye tabi kağıtlar mahiyetinde bulunan veya onların yerini alan mektup ve şerhlerle, bu kağıtların hükümlerinin yenilenmesine, uzatılmasına, değiştirilmesine devrine veya bozulmasına ilişkin mektup ve şerhlerin de damga vergisine tabi olduğu, damga vergisinin mükellefinin kağıtları imza edenlerin olduğu, resmi daireler ile kişiler arasındaki işlemlere ait kağıtların damga vergisini kişilerin ödeyeceği, kağıdın tabi olacağı verginin tayini için o kağıdın mahiyetine bakılacağı ve buna göre tabloda yazılı vergisinin bulunacağı, kağıtların mahiyetlerinin tayininde, şekli kanunlarda belirtilmiş olanlarda kanunlardaki adlarına, belirtilmemiş olanlarda üzerlerindeki yazının tazammun ettiği hüküm ve manaya bakılacağı, mahiyeti tayin edilmek istenen kağıt üzerinde başka bir kağıda atıf yapılmışsa, atıf yapılan kağıdın hükümlerine nazaran iktisap ettiği mahiyete göre vergi alınacağı, anlaşılmaktadır.
Uyuşmazlıkta, Bölge İdare Mahkemesince, dava konusu sözleşme damga vergisi yönünden, fiyat farkı uygulaması nedeniyle ortaya çıkan bedel farkının ilk sözleşme hükümlerinden kaynaklanıp kaynaklanmadığına, belirli bir meblağı ihtiva eden herhangi bir belge düzenlenip düzenlenmediğine, şayet belge düzenlenmiş ise bu belgenin niteliğine, bu niteliğin de 488 sayılı Kanunun 14/2. maddesinde yer aldığı üzere belli bir parayı ihtiva eden mukavelenamelerin değiştirilmesi niteliğine haiz olup olmadığı hususunun irdelenmesini gerektirdiği, bu haliyle ihtilafın çözümünün maddi olayların, mevzuatın değerlendirilmesi ve yorumunu gerektirdiğinden bu husustaki uyuşmazlığın, düzeltme ve şikayet kapsamında değerlendirilemeyeceği sonucuna varılarak bu kısım yönünden davayı reddeden Vergi Mahkemesi kararına yönelik davacı tarafından yapılan istinaf başvurusu reddedilmişse de; yukarıda belirtildiği üzere, damga vergisine tabi kağıtların hükümlerinin yenilenmesine, uzatılmasına, değiştirilmesine devrine veya bozulmasına ilişkin olarak vergiye tabi kağıtta yapılacak değişikliğin yeni bir işlemi gerektirdiği, düzenlenecek yeni işleminde vergiye tabi kağıdı değiştiren mahiyette olması veya vergiye tabi kağıt mahiyetine ve yahut vergiye tabi kağıdın yerine kaim kağıt mahiyetine haiz olması ve bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek nitelikte bulunması gerektiği, olayda ise sözleşme hükümlerine göre yerine getirilen hizmet bedellerinin ödenmesinde hakediş raporunun düzenlendiği, hakediş raporunun hakediş tutarının hesaplanmasına münhasır olduğu, hakediş tutarına ilişkin düzenlenen hakediş raporunun yetkili makamca onaylanmasının hakediş raporuna, vergiye tabi kağıtta değişiklik yapan kağıt hüviyetini kazandırmayacağı gibi vergiye tabi kağıt mahiyetini ve yahut vergiye tabi kağıdın yerine kaim kağıt mahiyetini de kazandırmayacağı, dolayısıyla fiyat farkı uygulaması nedeniyle davacıya ödenen fark tutara ilişkin vergiye tabi bir kağıt düzenlenmediğinden bu tutara ilişkin sözleşme damga vergisinin doğmayacağı sonucuna varılmaktadır.
Bu durumda; düzeltme-şikayet başvurusunun zımnen reddine ilişkin olarak tesis edilen dava konusu işlemin hakediş ödemelerinden tevkif edilen sözleşme damga vergisine ilişkin kısmında hukuka uyarlık görülmediğinden, bu kısım yönünden davayı reddeden Vergi Mahkemesi kararına karşı yapılan istinaf başvurusunu reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında hukuka uyarlık bulunmamaktadır.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
Davalının temyiz isteminin reddine, davacının temyiz isteminin kabulüne,
… Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, ihale kararı damga vergisine ilişkin kısmının ONANMASINA, sözleşme damga vergisine ilişkin kısmının BOZULMASINA,
Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 28/11/2023 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.