DANIŞTAY 9. DAIRE

Danıştay 9. Daire Başkanlığı         2022/2512 E.  ,  2023/4116 K.
"İçtihat Metni"T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2022/2512
Karar No : 2023/4116

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : Gelir İdaresi Başkanlığı-...

KARŞI TARAF (DAVACILAR) : 1-... Petrol Karo ve İnşaat Malz. San. Ve Tic. Ltd. Şti.
2- ... İnşaat Tic. ve San. A. Ş.
VEKİLİ : Av. ...

İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının, aleyhe olan kısmının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: ... Belediye Başkanlığı tarafından ihale edilesi gerçekleştirilen ... ihale kayıt numaralı "Belediye Sınırları İçerisinde Muhtelif Cadde ve Sokaklara Sıcak Asfalt Kaplama ve Asfalt Yama Yapılması İşi" uhdesinde kalan davacı şirketlerin oluşturduğu iş ortaklığından tahsil edilen ihale karar pulu ile sözleşmeye ilişkin damga vergisinin, söz konusu işe ilişkin sözleşmenin imzalanmaması nedeniyle iadesi talebiyle yapılan düzeltme ve şikayet başvurusunun reddine ilişkin ... tarih ve ... sayılı işlemin iptali ile ödenen tutarın ödeme tarihininden itibaren işleyecek ticari faiziyle birlikte iadesi istemine ilişkindir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Danıştay Dokuzuncu Dairesince verilen bozma kararına uyarak dosyayı yeniden incelemek suretiyle; ... Belediye Başkalığı'nca ... tarihinde ... ihale kayıt numarası ile yapılan "belediye sınırları içerisinde muhtelif cadde ve sokaklara sıcak asfalt kaplama ve asfalt yama yapılması işi" ihalesinde ilk aşamada ihalenin davacı ortak girişimin üzerinde kaldığı, davacı iş ortaklığından gerekli belgelerin temin edilmesi ve ihale kararına ve sözleşmeye ilişkin damga vergisinin ödenmesi istenilerek davacının sözleşmeye davet edildiği ve ihaleye ilişkin karar pulu bedeli ile sözleşme damga vergisinin … tarihinde ... Belediye Başkanlığı tarafından makbuz karşılığı davacıdan tahsil edildiği, sözleşmenin imzalanması için temin edilen belgelerin ... Belediye Başkalığı'na sunulmasından sonra bazı belgelerin eksik olduğunun davacı iş ortaklığına bildirilmesi üzerine davacı tarafından itirazen şikayet yoluna başvurulduğu, davacı iş ortaklığının ihale dışı bırakılması işleminde mevzuata aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle şikayet başvurusunun reddine ilişkin Kamu İhale Kurulu'nun 06/11/2013 tarih ve 2013/UY.III-4152 sayılı kararının iptali istemiyle açılan davada ... İdare Mahkemesi'nce … tarih ve E:… ve K:… sayılı kararla davanın reddine karar verildiği, bu aşamada ihale makamının davacı iş ortaklığıyla sözleşme imzalamayıp, ... sıradaki istekli firma ile sözleşme imzaladığı, bunun üzerine davacılar tarafından, ihaleye ilişkin karar pulu bedeli ile sözleşmeye ilişkin damga vergisinin iadesi talebiyle düzeltme/şikayet başvurusunda bulunulduğu anılan başvurunun, sözleşmeden kaynaklanan kısmının sözleşmenin imzalanmaması nedeniyle tahakkuktan terkin edildiği ve söz konusu tutarın kendilerine ödenmediği belirtilerek Gelir İdaresi Başkanlığı'nca reddi üzerine bakılan davanın açıldığı, Dairelerince Danıştay Dokuzuncu Daire'nin bozma kararına uyularak yapılan ara kararlarına verilen cevaplar ile eki belge ve içeriği bilgilerden; davacı iş ortaklığından ... Belediyesince tahsil edilen ihale karar pulunun vergi dairesine beyan edilip ödenmediği, sözleşmeye ilişkin damga vergisinin ise beyan edildiği ancak ödenmediği, ancak sözleşmenin imzalanmadığının öğrenilmesi üzerine vergi dairesince sözleşmeye ilişkin damga vergisinin tahakkuktan terkin edildiği, kendisiyle sözleşme imzalanan ikinci sıradaki istekli firmadan ise hem ihale karar pulunun hem de sözleşmeye ilişkin damga vergisinin tahsil edildiği ve vergi dairesine beyan edilerek ödendiğinin anlaşıldığı, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 19. maddesinin birinci fıkrasında, vergi alacağının, vergi kanunlarının vergiyi bağladıkları olayın vukuu veya hukuki durumun tekemmülü ile doğacağı; 8. maddesinin birinci fıkrasında, mükellefin, vergi kanunlarına göre kendisine vergi borcu terettüp eden gerçek ve tüzel kişi; ikinci fıkrasında ise, vergi sorumlusunun, verginin ödenmesi bakımından alacaklı vergi dairesine karşı muhatap olan kişi olduğu; 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun ise 1. maddesinin birinci fıkrasında, bu Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtların Damga vergisine tabi olduğu, ikinci fırasında, bu Kanundaki kağıtlar teriminin, yazılıp imzalanmak veya imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan belgeleri ifade edeceği; aynı Kanunun 3. maddesinin birinci fıkrasında ise, damga vergisinin mükellefinin kağıtları imza edenler olduğu ve resmi dairelerle kişiler arasındaki işlemlere ait kağıtların Damga Vergisini kişilerin ödeyeceği kurallarına yer verildiği, mevzuat hükümleri uyarınca, belediye tarafından yapılan ihalelere ilişkin kararların ve imzalanan sözleşmelerin damga vergisine tabi olduğu, verginin mükellefinin kişiler olduğu, belediyece tahsil edilen vergilerin sorumlu sıfatıyla vergi dairesine beyan edilip ödeneceği anlaşılmakta olup, belediye tarafından tahsil edilen verginin vergi dairesine beyan edilip ödenmemesinden ise kişilerin sorumlu tutulamayacağı, dava konusu olayda, davacı iş ortaklığından tahsil edilen ihale damga vergisinin vergi dairesine beyan edilip ödenmediği, sözleşmeye ilişkin damga vergisinin ise beyan edildiği ancak ödenmediği görülmekle birlikte, verginin tarh, tahakkuk ve tahsiline yetkili makamın vergi dairesi olduğu, dolayısıyla yapılacak değerlendirme sonucunda davacıya iade edilmesi gereken bir vergi olduğunun tespit edilmesi halinde, kanunen yetkili idare adına hareket eden vergi sorumlusu tarafından 3. kişilerden tahsil edilen söz konusu vergilerin vergi dairesine beyan edilmemesi veya beyan edilip ödenmemesinin, vergi dairesinin iade yükümlülüğünü ortadan kaldırmayacağı, dolayısıyla her iki verginin de vergi hatası kapsamında davalı idareden istenebileceğinin açık olduğu, dava konusu işlemin sözleşme damga vergisine ilişkin kısmı incelendiğinde; uyuşmazlıkta sözleşmenin imzalanmadığı, dolayısıyla sözleşme damga vergisi açısından vergiyi doğuran olayı meydana geldiğinin kabulüne olanak bulunmadığı dikkate alındığında,dava konusu işlemin davacıdan yersiz olarak tahsil edilen sözleşme damga vergisinin iadesi isteminin reddine ilişkin kısmında hukuka uyarlık, işbu davanın açılmasından önce 20/11/2013 tarihinde tahakkuk eden damga vergisinin ... tarihinde davalı idarece düzeltme fişi ile tahakkuktan terkin edildiği, bu aşamadan sonra davalı idarenin dava konusu sözleşmeye ilişkin damga vergisini tahakkuktan kaldırma yetkisi bulunmadığından ve tahsil etmediği söz konusu vergiyi davacıya iade etmesi de mümkün olamayacağından dava konusu işlemin bu kısmının icrai ve kesin nitelikte yürütülmesi gerekli bir idari işlem olarak kabul edilmesinin mümkün olmadığı gerekçesiyle sözleşme damga vergisine ilişkin kısım yönünden davanın incelenmeksizin reddine ilişkin istinafa konu Vergi Mahkemesi kararında hukuki isabet bulunmadığı, öte yandan kararın bu kısmı her ne kadar ilk incelemeye ilişkin verilmiş görünse de gerekçe itibariyle esasa teşmil edilebilecek bir karar olduğu ve davanın geldiği aşama dikkate alınarak usul ekonomisi gereği kararın bu kısmının kaldırılması ve anılan kısım yönünden dava konusu işlemin iptali ile davacının iade talebinin kabulüne karar verilmesi gerektiği, dava konusu işlemin ihale kararı damga vergisine ilişkin kısmı incelendiğinde; ihale konusu iş üzerinde kalan davacı iş ortaklığı tarafından sözleşmenin imzalanması için temin edilen belgelerin ... Belediye Başkanlığı'na sunulmasından sonra bazı belgelerin eksik olduğunun davacı iş ortaklığına bildirilmesi üzerine davacı tarafından itirazen şikayet yoluna başvurulduğu, davacı iş ortaklığının ihale dışı bırakılması işleminde mevzuata aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle şikayet başvurusunun reddine ilişkin Kamu İhale Kurulu'nun 06/11/2013 tarih ve 2013/UY.III-4152 sayılı kararının iptali istemiyle açılan davada ise ... İdare Mahkemesi'nce … tarih ve E:… ve K:… sayılı kararla davanın reddine karar verildiği görüldüğünden, 488 sayılı Kanuna ekli (1) sayılı Tablonun "Kararlar ve Mazbatalar" başlıklı II. kısmının ... maddesi uyarınca söz konusu ihale karar pulu bedelinin davacıya iadesi gerektiğinden, başvurunun reddine ilişkin dava konusu işlemin bu kısmında da hukuka uyarlık, davacı şirketlerin, sözleşmenin imzalanması için kendilerinden mevzuat hükümleri gereği istenilen yeterlik belgelerini süresi içinde ... Belediye Başkanlığı'na sunmayarak sözleşmenin ikinci sıradaki istekli firma ile imzalanmasına kendilerinin sebebiyet verdiği anlaşıldığından, 4734 sayılı Kamu İhale Kanunu hükümlerine uygun olarak yapılan ve tekemmül eden ihaleye ilişin karar pulu bedelinin davacıdan tahsil edilmesinde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle ihale karar puluna ilişkin kısım yönünden davanın reddine ilişkin istinafa konu Vergi Mahkemesi kararında ise hukuki isabet bulunmadığı, kararın bu kısmının kaldırılarak anılan kısım yönünden de dava konusu işlemin iptali ile davacının iade talebinin kabulüne karar verilmesi gerektiği, davacı tarafından ödenen toplam 170.668,50-TL tutarın ödeme (04/10/2013) tarihinden itibaren işleyecek ticari faiziyle birlikte iadesine karar verilmesinin istenildiği, ödeme tarihinden itibaren dönemlere sari tecil faizi oranları ile ticari faiz oranlarının değiştiği, bazı dönemlerde tecil faizi oranlarının, bazı dönemlerde ise ticari faiz oranlarının yüksek olduğu görülmekte olup, Kanun gereği davacıya ödenmesi gereken faizin tecil faizi olduğu ancak, taleple bağlılık ilkesi gereği tecil faizi oranlarının ticari faiz oranlarından yüksek olduğu dönemler için davacıya ticari faiz ödenmesi gerektiği dikkate alındığında, davacıya tecil faiziyle ödeme yapılan aylarda tecil faizini aşan faiz talebi yönünden davanın reddi, tecil faizini aşmayan faiz talepleri yönünden ise davanın kabulü gerektiği sonucuna varıldığı, davalı idarece davacıya ödenecek olan tutarın, ilgili belediyeden sebepsiz zenginleşme hükümleri uyarınca istenebileceğinin de açık olduğu gerekçesiyle davacıların istinaf başvurusunun kabulüne, mahkeme kararının kaldırılmasına, davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine; dava konusu işlemin iptaline, davacı ortak girişimden tahsil edilen ihaleye ilişkin karar pulu bedeli ile sözleşmeye ilişkin damga vergisinin ödeme (04/10/2013) tarihinden itibaren, tecil faiz oranlarının ticari faiz oranlarını aşmadığı dönemler için tecil faiziyle, aştığı dönemler için ticari faiziyle birlikte davacılara iadesine, tecil faiziyle ödeme yapılan aylarda tecil faizini aşan faiz talebi yönünden ise davanın reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Dava konusu olayda vergi hatası bulunmayıp, hukuki yorum gerektiren konu hakkında 213 sayılı Kanun hükümlerinin uygulanamaycağı,, ihale kararı damga vergisinin iadesinin, ihalenin iptal edilmesi halinde mümkün olduğu, Kamu İhale Kurumu tarafından düzeltici işlem tesis edilmesinin ihale iptali olarak değerlendirilemeyeceği, sözleşme damga vergisinin iade edilemeyeceğinin açıkça Kanunda düzenlendiği, damga vergisinde vergiyi doğuran olayın, kağıtların düzenlenerek hukuken tekemmül etmesi olduğu, imzalanmak suretiyle hukuken tekemmül eden ve verginin konusuna giren bir kağıdın hükmünden istifade edilmemiş olması veya kısmen istifade edilmiş olmasının, o kağıdın bir hususu ispat ve belli edebilecek belge olma vasfını ortadan kaldırmayacağı gibi kağıt tekemmül ettikten sonra kağıda konu muamelelerin feshedilmiş olmasının vergilendirmeyi etkilemeyeceği; diğer taraftan, yargı kararlarına göre iadesi gereken damga vergisine ilişkin tutarlar için idare tarafından faiz ödenmesini gerektirecek bir kanun hükmü bulunmadığı, idarenin haksız, yersiz veya fazladan tahsil ettiği bir vergi tutarı bulunmadığı gibi, haksız olarak tasarrufunda bulundurması da söz konusu olmadığından idarenin faiz ödeme yükü altına sokulmasının kabulünün mümkün olmadığı iddialarıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY: ... Belediye Başkanlığı tarafından ihale edilesi gerçekleştirilen ... ihale kayıt numaralı "Belediye Sınırları İçerisinde Muhtelif Cadde ve Sokaklara Sıcak Asfalt Kaplama ve Asfalt Yama Yapılması İşi" uhdesinde kalan davacı şirketlerin oluşturduğu iş ortaklığından tahsil edilen ihale karar pulu ile sözleşmeye ilişkin damga vergisinin, söz konusu işe ilişkin sözleşmenin imzalanmaması nedeniyle iadesi talebiyle yapılan düzeltme ve şikayet başvurusunun reddine ilişkin ... tarih ve ... sayılı işlemin iptali ile ödenen tutarın ödeme tarihinden itibaren işleyecek ticari faiziyle birlikte iadesi istenilmektedir.

İLGİLİ MEVZUAT VE HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 19'uncu maddesinin 1'inci fıkrasında, vergi alacağının, vergi kanunlarının vergiyi bağladıkları olayın vukuu veya hukuki durumun tekemmülü ile doğacağı; 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun 1. maddesinin 1. fıkrasında, anılan Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğu, bu Kanundaki kağıtlar teriminin, yazılıp imzalamak veya imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan belgeler ile elektronik imza kullanılmak suretiyle manyetik ortamda ve elektronik veri şeklinde oluşturulan belgeleri ifade kurallarına yer verilmiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 12... maddesinde, mükelleflerin, vergi muamelelerindeki hataların düzeltilmesini vergi dairesinden isteyebilecekleri; 124. maddesinde de, vergi mahkemelerinde dava açma süresi geçtikten sonra yaptıkları düzeltme talepleri reddolunanların, şikayet yolu ile Maliye Bakanlığına müracaat edebilecekleri açıklanmıştır. Bu maddeler uyarınca düzeltilmesi vergi dairelerinden istenebilecek vergi hatasının tanımı ise aynı Kanun'un 116. maddesinde, vergiye müteallik hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınması olarak yapılmış, 117. maddesinde, hesap hataları olarak; matrah hataları, vergi miktarında hatalar ve verginin mükerrer olması; 118. maddesinde de, vergilendirme hataları olarak; mükellefin şahsında hata, mükellefiyette hata, mevzuda hata ve vergilendirme veya muafiyet döneminde hatalar gösterilmiş bulunmaktadır.
Damga vergisinde, vergiyi doğuran olay, 488 sayılı Damga Vergisi Kanununa ekli (1) sayılı tabloda yer alan ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan kağıtların yazılıp imzalanması ya da imza yerine geçen bir işaret konulması anında meydana gelmektedir.
Sözleşmeye ait damga vergisine ilişkin hüküm fıkrasına yönelik davalı idare tarafından ileri sürülen temyiz iddiaları, kararın bu kısmını kusurlandıracak nitelikte görülmemiştir.
İhale kararına ait damga vergisine ilişkin hüküm fıkrasına yönelik davacının temyiz istemine gelince;
Uyuşmazlığın çözümü için, öncelikle olaya, ihalenin yapıldığı tarihte yürürlükte bulunan mevzuatın mı yoksa sonraki tarihli mevzuatın mı uygulanması gerektiğinin açıklığa kavuşturulması gerekmektedir.
Damga vergisinde, vergiyi doğuran olay, 488 sayılı Damga Vergisi Kanununa ekli (1) sayılı tabloda yer alan ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan kağıtların yazılıp imzalanması ya da imza yerine geçen bir işaret konulması anında meydana gelmektedir.
Vergi hukukunda, hukukun genel ilkelerinden olan geriye yürümezlik ilkesi uyarınca, vergilendirme işleminin sebep unsurunu oluşturan vergiyi doğuran olayın meydana geldiği tarihte yürürlükte bulunan mevzuatın uygulanması gerektiği kabul edilmektedir.
Olayda, ihale tarihinin ... olduğu ve anılan tarihteki mevzuat hükümleri değerlendirilmek suretiyle karar verilmesi gerekirken Bölge İdare Mahkemesince, 488 sayılı Damga Vergisi Kanuna tabi kağıt kapsamında vergiyi doğuran olayın gerçekleştiği ihale kararı alınmasından sonra 09/08/2016'da yürürlüğe giren 15/07/2016 tarih ve 6728 sayılı Kanunun 28. maddesi ile yapılan düzenlemeye göre karar verildiği anlaşılmıştır.
Olayda, ... Belediye Başkanlığı'nca ... tarihinde ... ihale kayıt numarası ile yapılan "belediye sınırları içerisinde muhtelif cadde ve sokaklara sıcak asfalt kaplama ve asfalt yama yapılması işi" ihalesinde ilk aşamada ihalenin davacı ortak girişimin üzerinde kaldığı, davacı iş ortaklığından gerekli belgelerin temin edilmesi ve ihale kararına ve sözleşmeye ilişkin damga vergisinin ödenmesi istenilerek sözleşmeye davet edildiği ve ihaleye ilişkin karar pulu bedeli ile sözleşme damga vergisinin 04/10/2013 tarihinde ... Belediye Başkanlığı tarafından makbuz karşılığı davacıdan tahsil edildiği, sözleşmenin imzalanması için temin edilen belgelerin ... Belediye Başkanlığı'na sunulmasından sonra bazı belgelerin eksik olduğunun davacı iş ortaklığına bildirilmesi üzerine davacı tarafından itirazen şikayet yoluna başvurulduğu, şikayet başvurusunun reddine ilişkin Kamu İhale Kurulu'nun 06/11/2013 tarih ve 2013/UY.III-4152 sayılı kararının iptali istemiyle açılan davada ... İdare Mahkemesince … tarih ve E:… ve K:… sayılı kararla davanın reddine karar verildiği, bu aşamada ihale makamının davacı iş ortaklığıyla sözleşme imzalamayıp, ... sıradaki istekli firma ile sözleşme imzaladığının anlaşıldığından, ihale süreci sözleşmenin imzalanmaması nedeniyle hiç uygulanmadığından tamamlandığından bahsedilemeyeceğinden ve bu durumda 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1'inci maddesi kapsamında değerlendirilebilecek nitelikte bir belge mevcut olmadığından, Bölge İdare Mahkemesince her ne kadar mevzuat değişikliğinden sonraki hükümler esas alınarak uyuşmazlık çözümlenmiş ise de, kararın ihale damga vergisine ilişkin kısmında sonucu itibarıyla usule ve yasaya aykırılık görülmemiştir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1.Davalının temyiz isteminin reddine,
2. ... ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının, ihale kararına ait damga vergisine ilişkin hüküm fıkrasının yukarıda belirtilen gerekçeyle ONANMASINA, sözleşmeye ait damga vergisine ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA,
3.2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, onama kararının taraflara tebliğini ve bir örneğinin de ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın ... Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 30/10/2023 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.