DANIŞTAY 9. DAIRE

Danıştay 9. Daire Başkanlığı         2022/1123 E.  ,  2023/4470 K.
"İçtihat Metni"T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2022/1123
Karar No : 2023/4470

TEMYİZ EDENLER : 1- (DAVALI) … Başkanlığı -ANKARA
VEKİLİ: Av. …
2-(DAVALI YANINDA MÜDAHİL) … İşletmeleri Genel Müdürlüğü
VEKİLİ: Av. …

KARŞI TARAF (DAVACILAR): 1-… Nak. Tic. ve San. A.Ş.
2-… Karayolu Yük Taşıma Kooperatifi

İSTEMİN KONUSU: … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Eti Maden İşletmeleri Genel Müdürlüğünce ihalesi gerçekleştirilen … ihale kayıt numaralı "Kırka Bor İşletme Müdürlüğü Lojistik Faaliyetler Hizmet Alımı İşi" uhdesinde kalan davacı şirketlerin oluşturduğu adi ortaklık tarafından ödenen 237.694,73-TL ihale kararı damga vergisinin iadesi talebiyle yapılan düzeltme-şikayet başvurusunun zımnen reddine ilişkin işlemin iptali ve ödenen tutarın tecil faiziyle iadesi istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla, davada; 5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanununa ekli I ve II sayılı cetvellerde genel ve özel bütçe kapsamındaki kamu idareleri sayılmış olup, uyuşmazlığa konu ihaleyi yapan Eti Maden İşletmeleri Genel Müdürlüğü bu idareler içinde yer almadığı gibi, bu kurumun, damga vergisi yönünden resmi daire sayılacağı ya da muaf olduğu yönünde bir başka Kanun ya da Kanun Hükmünde Kararnamede düzenleme bulunmadığı, dolayısıyla, uyuşmazlığa konu ihaleyi yapan kurumun 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 8. maddesinde belirtilen resmi daire sıfatını haiz olmadığı ve damga vergisinden muaf tutulmadığı, bu nedenle, söz konusu ihale kararına ilişkin damga vergisinin mükellefi, anılan işe ilişkin ihaleyi yapan ve ihale kararında imzası bulunanEti Maden İşletmeleri Genel Müdürlüğü olduğundan, 488 sayılı Kanunun 24. maddesi marifetiyle mükellef ve sorumlu tutulamayacak davacı şirketlerden bu ihale kararı nedeniyle damga vergisi tahsil edilmesinde hukuka uyarlık görülmediği gerekçesiyle davanın kabulüne, dava konusu işlemin iptaline ve ödenen damga vergisinin tahsil tarihinden itibaren hesaplanacak tecil faiziyle davacılara iadesine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi Kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve davalı idare ve müdahil tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDELERİN İDDİALARI:
DAVALININ İDDİALARI: Savunma ve istinaf dilekçelerindeki iddiaların tekrarıyla kararın bozulması istenilmektedir.

MÜDAHİLİN (DAVALI YANINDA) İDDİALARI: İdarelerince verginin eksiksiz olarak idareye ödendiği, görülmekte olan davanın öncelikle husumet yokluğu, yargı yolu nedeniyle reddi gerektiği, kurumlarının 5018 sayılı Yasaya tabi bir kurum olmasa da sermayesinin tamamı devlete ait bir kamu kuruluşu olduğu, yapılan ihaleleri kazanan kişiler ile yapılan sözleşmelerde ihale kararı damga vergisi yükümlülüğünün ihaleyi alan kişiye ait olduğu yönünde hüküm bulunduğu bu nedenle vergi uyuşmazlığından söz edilemeyeceği, düzeltme hükümlerinin uygulanamayacağı, işlem hukuka uygun olduğundan davanın esastan reddi gerektiği, Danıştay Dokuzuncu Dairesinin içtihatlarının bu yönde olduğu, faize hükmedilmesinin hatalı olduğu iddialarıyla kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Yasal dayanaktan yoksun olan temyiz isteminin reddi gerektiği yolundadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'İN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
Eti Maden İşletmeleri Genel Müdürlüğünce ihalesi gerçekleştirilen … ihale kayıt numaralı "Kırka Bor İşletme Müdürlüğü Lojistik Faaliyetler Hizmet Alımı İşi" uhdesinde kalan davacı şirketlerin oluşturduğu adi ortaklık tarafından ödenen 237.694,73-TL ihale kararı damga vergisinin iadesi talebiyle yapılan düzeltme-şikayet başvurusunun zımnen reddine ilişkin işlemin iptali ve ödenen tutarın tecil faiziyle iadesi istenilmektedir.

İLGİLİ MEVZUAT:
488 sayılı Damga Vergisi Kanunu’nun 1. maddesinde; bu Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi tutulacağı belirtilmiş, 3. maddesinde; damga vergisinin mükellefinin kağıtları imza edenlerin olacağı, resmi daireler ile kişiler arasındaki işlemlere ait kağıtların damga vergisini kişilerin ödeyeceği, Kanunun 8. maddesinde; bu Kanunda yazılı resmi daireden maksadın, genel ve özel bütçeli idarelerle, il özel idareleri, belediyeler ve köyler olduğu, bu dairelere bağlı olup ayrı tüzel kişiliği bulunan iktisadi işletmelerin resmi daire sayılmayacağı, Kanuna ekli (1) sayılı Tablonun "II-Kararlar ve mazbatalar" başlıklı bölümünün 2. maddesinde ihale kanunlarına tabi olan veya olmayan resmi daire ve kamu tüzel kişiliğini haiz kurumların her türlü ihale kararlarının damga vergisine tabi olduğu hükmüne yer verilmiştir.
488 sayılı Kanun'un 22. maddesinin (a) bendinde de; makbuz karşılığı ödemelerde Maliye Bakanlığınca belirlenen mükellefler, kurum ve kuruluşlar tarafından bir ay içinde düzenlenen kağıtların vergisinin, ertesi ayın yirminci günü akşamına kadar vergi dairesine bir beyanname ile bildirileceği ve yirmialtıncı günü akşamına kadar ödeneceği, Maliye Bakanlığının, bu maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkili olduğu, 24. maddesinin 2. fıkrasında, birden fazla kişi tarafından imza edilen kağıtlara ait vergi ve cezanın tamamından imza edenlerin müteselsilen sorumlu olduğu, bunlar arasında vergiden müstesna olanların bulunmasının damga vergisinin noksan ödenmesini gerektirmediği, damga vergisinden muaf kuruluşlarca kişilerin (1) sayılı tabloda yer alan işlemleriyle ilgili olarak düzenlenen ve sadece bu kurumların imzasını taşıyan kağıtlara ait verginin tamamının kişiler tarafından ödeneceği, ancak bu kağıtlara ait verginin hiç ödenmemesi veya noksan ödenmesi halinde vergi ve cezanın tamamından kişilerle birlikte kurumların müteselsilen sorumlu oldukları, aynı maddesinin 3. fıkrasında da 22. maddenin birinci fıkrasının (a) bendi kapsamında bulunanların, taraf oldukları işlemlere ilişkin kağıtlara ait verginin beyan ve ödenmesinden sorumlu oldukları, verginin ödenmemesi veya noksan ödenmesi durumunda vergi, ceza ve fer'ilerinin, vergi için diğer işlem taraflarına rücu hakkı olmak üzere, bu fıkrada belirtilen kişilerden alınacağı belirtilmiştir.
Ayrıca 04/02/2005 tarih ve 25717 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren 43 seri nolu Damga Vergisi Kanunu Genel Tebliği ile daha önce yayımlanan 16 seri nolu Damga Vergisi Kanunu Genel Tebliği'nde sayılan kurum ve kuruluşlar arasında yer alan anonim şirketlerin sürekli damga vergisi mükellefiyetinin devam ettiği açıklanmıştır.
6098 sayılı Borçlar Kanunu'nun 620. maddesinde; adi ortaklık sözleşmesi, iki ya da daha fazla kişinin emeklerini ve mallarını ortak bir amaca erişmek üzere birleştirmeyi üstlendikleri sözleşme olarak tanımlanmış; bir ortaklığın, kanunla düzenlenmiş ortaklıkların ayırt edici niteliklerini taşımaması hâlinde, bu bölüm hükümlerine tâbi adi ortaklık sayılacağı kurala bağlanmış; 638. maddesinde ise, "Ortaklık için edinilen veya ortaklığa devredilen şeyler, alacaklar ve aynî haklar, ortaklık sözleşmesi çerçevesinde elbirliği hâlinde bütün ortaklara ait olur. Ortaklık sözleşmesinde aksine bir hüküm bulunmadıkça, bir ortağın alacaklıları, haklarını ancak o ortağın tasfiyedeki payı üzerinde kullanabilirler. Ortaklar, birlikte veya bir temsilci aracılığı ile, bir üçüncü kişiye karşı, ortaklık ilişkisi çerçevesinde üstlendikleri borçlardan, aksi kararlaştırılmamışsa müteselsilen sorumlu olurlar." kuralına yer verilmiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 8. maddesinin üçüncü fıkrasında vergi kanunlarıyla kabul edilen haller müstesna olmak üzere mükellefiyete veya vergi sorumluluğuna müteallik özel mukavelelerin vergi dairelerini bağlamayacağı düzenlenmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Yukarıda yer alan mevzuatın değerlendirilmesinden; damga vergisinin konusunun 488 sayılı Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yer alan kağıtların oluşturduğu, esasen verginin kişisel bir yönünün bulunmadığı, vergiye tabi kağıda ait bir vergi söz konusu olmakla birlikte, anılan verginin birden fazla mükellefi ve/veya sorumlusunun olabildiği görülmektedir.
Bu kapsamda, damga vergisinin konusu kağıtlar olduğundan verginin paylara bölünmesi söz konusu değildir. 488 sayılı Kanunun 24. maddesinin 2. fıkrasındaki, birden fazla kişi tarafından imzalanan kağıtlara ait vergi ve cezanın tamamından imza edenlerden her birinin sorumlu olduğu ve imza edenler arasında vergiden müstesna olanların bulunmasının damga vergisinin noksan ödenmesini gerektirmediğine yönündeki düzenleme de damga vergisinin paylara bölünemeyeceğini açıkça ortaya koymaktadır.
Kaldı ki, 488 sayılı Kanunun 8. maddesinde belirtilen resmi daire sıfatını haiz olmayan ve damga vergisinden muaf tutulmayan makamlarca alınan ihale kararlarına ilişkin damga vergisinin mükellefinin ihaleyi yapan ve ihale kararında imzası bulunan ihale makamları olduğu, ancak anonim şirketler gibi sürekli damga vergisi mükelleflerinin, ihale kararına ilişkin damga vergisinin mükellefi olmaması ve kararda imzaları bulunmamasına rağmen sürekli damga vergisi mükellefiyetleri gereği 488 sayılı Kanunun 24. maddesinin 3. fıkrası uyarınca ihale kararına ilişkin verginin beyan edilmesinden ve ödenmesinden sorumlu bulunduğu anlaşılmaktadır.
Ayrıca, 6098 sayılı Kanun'un yukarıda yer verilen hükümlerine göre, iş ortaklıkları, ortaklık yapısı itibarıyla tüzel kişiliğe sahip olmayan adi ortaklık niteliğinde olması sebebiyle ortaklık ilişkisi çerçevesinde ortaklık için edinilen alacakların elbirliği hâlinde bütün ortaklara ait olması itibarıyla ödemiş oldukları verginin iadesi konusunda da elbirliğiyle mülkiyet kuralları gereği birlikte hareket etmeleri gerekmektedir.
Diğer yandan, ortaklık sözleşmesinde ortaklık payının belirlenmiş olması da yukarı yer alan 213 sayılı Kanunun 8/3. maddesinde öngörüldüğü üzere vergi daireleri açısından bağlayıcı değildir.
Bölge İdare Mahkemesince, Eti Maden İşletmeleri Genel Müdürlüğünün 488 sayılı Kanunun 8. maddesinde belirtilen resmi daire sıfatını haiz olmadığı ve damga vergisinden muaf tutulmadığı sonucuna varıldığından, ihale kararına ilişkin damga vergisinin mükellefi, ihaleyi yapan ve ihale kararında imzası bulunan Eti Maden İşletmeleri Genel Müdürlüğü olduğundan, mükellefi ve sorumlusu olmayan davacı adına "ihale karar pulu" adı altında damga vergisi tahsil edilmesinde isabet görülmediği gerekçesiyle davayı kabul eden Vergi Mahkemesi kararına yönelik davalı idarenin istinaf başvurusu reddedilmiş ise de; yukarıda belirtildiği üzere, iş ortaklığını oluşturanlar arasında yer alan anonim şirketin, ihale kararına ilişkin damga vergisinin mükellefi olmasa da ihale kararının tarafı olması ve sürekli damga vergisi mükellefiyeti gereği 488 sayılı Kanunun 24. maddesinin 3. fırkası uyarınca ihale kararına ilişkin verginin beyan edilmesinden ve ödenmesinden sorumlu bulunduğu sonucuna varılmakta olup, damga vergisinin paylara bölünemez olduğu, iş ortaklık sözleşmesinde ortaklık paylarının belirlenmiş olmasının vergi mükellefiyeti/sorumluluğu açısından vergi dairesini bağlamadığı ve iş ortaklığını oluşturan şirketlerin vergi borçlarından müteselsilen sorumlu olduğu da göz önüne alındığında davacı şirketlerin ihale kararı damga vergisinin iadesi talebiyle yapmış oldukları düzeltme-şikayet başvurusunun reddedilmesinde hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
Bu durumda; davayı yukarıda yazılı gerekçeyle kabul eden Vergi Mahkemesi kararına karşı yapılan istinaf başvurusunu reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında hukuka uyarlık görülmemiştir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1.Davalının ve müdahilin temyiz istemlerinin kabulüne,
2.Davanın yukarıda özetlenen gerekçeyle kabulüne ilişkin Vergi Mahkemesi kararına yönelik istinaf başvurusunu reddeden … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3.Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 09/11/2023 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.