DANIŞTAY 9. DAIRE

Danıştay 9. Daire Başkanlığı         2021/4722 E.  ,  2023/4894 K.
"İçtihat Metni"T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2021/4722
Karar No : 2023/4894

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Büyükşehir Belediye Başkanlığı - …
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : … Üretim Anonim Şirketi

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı şirket tarafından, 2013/Aralık ilâ 2014/Ağustos dönemlerine ilişkin ödenen elektrik ve havagazı tüketim vergisinin iadesi istemiyle yapılan düzeltme-şikayet başvurusunun reddine dair … tarih ve … sayılı işlemin iptali ve ödenen 664.475,14-TL'nin yasal faiziyle iadesi istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, … sayılı kararıyla; olayda, davacı şirket tarafından katılımcılara sağlanan elektrik üzerinden elektrik ve havagazı tüketim vergisi alınmasının, Manisa Organize Sanayi Bölgesinin mücavir alan içerisinde kaldığı, ilgili düzenleme gereğince mücavir alan sınırında kalan yerlerde belediye hizmetlerinin bu yerlere götürülmesi halinde elektrik tüketim vergisinin alınacağı şartına bağlandığı, uyuşmazlığın çözümünün ise belediyece Manisa Organize Sanayi Bölgesinin mücavir alan sınırları içerisinde kalıp kalmadığı ile bu yerlere belediye hizmetlerinin götürülüp götürülmediği hususunun hukuki incelemesinin yapılmasına bağlı olduğu, 2464 sayılı Belediye Gelirleri Kanunu ile 2 Nolu Belediye Gelirleri Kanunu Genel Tebliğinin ilgili maddeleri kapsamında değerlendirilmesini ve yorumlanmasını gerektirdiği, bu durumda, davacı şirketin iddiaları ve bu iddialar çerçevesinde ortaya çıkan uyuşmazlığın, herhangi bir kuşku ya da hukuki tartışmaya meydan bırakmayacak şekilde nitelendirilebilecek açık bir vergi hatası kapsamında olmadığı, hukuki bir sorun niteliğinde olduğu, ihtilafın çözümünün maddi olayların ve mevzuatın değerlendirilmesi ve yorumunu gerektirmesi nedeniyle düzeltme ve şikayet kapsamında değerlendirilemeyeceği sonucuna ulaşıldığı gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Yapı ve bütünlük itibarıyla organize sanayi bölgesine ait tüzel kişiliğin Kanun'da aranılmasına lüzum bulunmadığı halde davacı şirketin kurulduğu, bir kısmını kurduğu şirketten kiraladığı, bir kısmını ise kendi türbinleriyle elektrik enerjisi ürettiği, üretilen enerjinin münhasıran bölge içerisinde yer alan katılımcılara ve kendi ihtiyacına sunulduğu, 4562 sayılı Organize Sanayi Bölgeleri Kanunun 2464 sayılı Belediye Gelirleri Kanunundan sonra yürürlüğe girdiği, 2464 sayılı Belediye Gelirleri Kanun'da başka kanunlarda yer alan istisna ve muafiyet düzenlemelerinin geçersiz sayılacağına dair bir kurala yer verilmediği, öte yandan, 4562 sayılı Kanun'un, OSB'nin bulunabileceği diğer faaliyetler yanında elektrik üretim organizasyonunu nasıl, ne maksatla, hangi koşullarla yapacağını düzenlerken faaliyet alanı için açık biçimde muafiyet öngörülmesi nedeniyle konuya dair özel bir kanun olarak kabul gerektiği değerlendirildiğinde; bölge dışına bir satış yapılmadığı sürece, katılımcıların da iç tüketim ihtiyacının bir parçası olduğu kabulü ile organize sanayi bölgesinin gerek tüzelkişilik, gerekse alanda faaliyet gösterenler olarak elektrik ve havagazı tüketim vergisinden tümüyle muaf tutulması gerektiği, olayda 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 118/2. maddesinde yazılı vergiye tabi olmayan veya vergiden muaf bulunan kimselerden vergi istenmesi veya alınmasından kaynaklı mükellefiyet hatası oluştuğu sonucuna varıldığından, dava konusu elektrik ve havagazı tüketim vergisinın iadesine yönelik yapılan düzeltme şikayet başvurunun reddine yönelik işlemin iptali ve ödenen tutarın davacıya geri verilmesi gerektiği, hukuka aykırılığı tespit edilerek davacıya iade edilmesi gerektiği belirlenen ve davacı tarafından bakılan davanın açılmasından önce idareye ödenmiş bulunan tutarın iadesinde talep doğrultusunda zararın oluştuğu ödeme tarihinden itibaren hesaplanacak yasal faizin de davacıya iadesi gerektiği, davacının istinaf başvurusunun kabulüne, Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasına, davanın kabulüne, dava konusu işlemin iptali ile ödenen vergilerin ödeme tarihinden itibaren yasal faiziyle birlikte iadesine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Düzeltme-şikayet başvurusunun zamanaşımı süresi içerisinde yapılmadığı, organize sanayi bölgelerinin muafiyetinin kendi binalarının tüketeceği elektrik ve havagazı tüketim vergileri için geçerli olduğu, organize sanayi bölgelerinde tüketilen elektrik için 2464 sayılı Belediye Gelirleri Kanunu'nda herhangi bir istisna hükmünün bulunmadığı, 4562 sayılı Organize Sanayi Bölgeleri Kanunu
'nun 21. maddesinde yer alan muafiyet hükmünün de katılımcıları kapsamaması nedeniyle katılımcılar tarafından tüketilen elektrik için elektrik ve havagazı tüketim vergisinin alınması gerektiği, organize sanayi bölgesinin bir kısmının mücavir alan sınırları içinde kaldığı, Su ve Kanalizasyon İdaresi Genel Müdürlüğü ile imzalanan protokol kapsamında organize sanayi bölgesine içme suyu hizmetinin verildiği ve öncesi itibarıyla da altyapısının bulunduğu, ilçe merkezine bağlı olan bağlantı yolundan organize sanayi bölgesinin yararlandığı, bordür, tretuvar ve asfaltlama çalışmasının kendilerince yapıldığı, davacı şirketin organize sanayi bölgesinden ayrı bir tüzel kişiliğinin bulunduğu, vergi ve harçlardan müstesna kılınmasını gerektiren hiçbir yasal düzenlemenin bulunmadığı iddialarıyla kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Yasal dayanaktan yoksun olan temyiz isteminin reddi gerektiği yolundadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
Davacı şirket tarafından, 2013/Aralık ilâ 2014/Ağustos dönemlerine ilişkin ödenen elektrik ve havagazı tüketim vergisinin iadesi istemiyle yapılan düzeltme-şikayet başvurusunun reddine dair 14/05/2020 tarih ve 36660 sayılı işlemin iptali ve ödenen 664.475,14-TL'nin yasal faiziyle iadesi istenilmektedir.

İLGİLİ MEVZUAT:
5216 sayılı Büyükşehir Belediyesi Kanunu'nun "Büyükşehir ve ilçe belediyelerinin görev ve sorumlulukları" başlıklı 7. maddesinin 4. fıkrasında, 4562 sayılı Organize Sanayi Bölgeleri Kanunuyla Sanayi ve Ticaret Bakanlığına ve organize sanayi bölgelerine tanınan yetki ve sorumlulukların ile sivil hava ulaşımına açık havaalanları ve bu havaalanları bünyesinde yer alan tüm tesisler bu Kanunun kapsamı dışında olduğu, 4562 sayılı Organize Sanayi Bölgeleri Kanunu'nun "Kuruluş" başlıklı 4. maddesinde, Organize Sanayi Bölgesinin, yer seçimine ilişkin yönetmeliğe göre uygun görülen yerlerde Bilim, Sanayi ve Teknoloji Bakanlığının onayı ile kurulacağı, yer seçiminin kesinleşmesinden sonra Organize Sanayi Bölgesi sınırları dışında kalan alanların planlanmasının Çevre ve Şehircilik Bakanlığı ve/veya ilgili belediye tarafından en geç bir yıl içinde yapılacağı, bununla ilgili usul ve esasların Bilim, Sanayi ve Teknoloji Bakanlığı ve Çevre ve Şehircilik Bakanlığınca müştereken belirleneceği, Organize Sanayi Bölgesi alanı dışındaki içme ve kullanma suyu, karayolu, demiryolu, elektrik ve doğalgaz bağlantıları ile ilgili iş ve işlemlerin Bilim, Sanayi ve Teknoloji Bakanlığının koordinasyonunda ilgili kurum ve kuruluşlarca yerine getirileceği, Organize Sanayi Bölgesinin kuruluşunda yer alan kurum ve kuruluşların temsilcileri ve vali tarafından imzalanmış kuruluş protokolünün Bilim, Sanayi ve Teknoloji Bakanlığınca onaylanması ve sicile kaydı ile Organize Sanayi Bölgesinin tüzel kişilik kazanacağı, "Alt yapı tesisleri kurma, kullanma ve işletme hakkı" başlıklı 20. Maddesinde, Organize Sanayi Bölgelerinin ihtiyacı olan elektrik, su, kanalizasyon, doğalgaz, arıtma tesisi, yol, haberleşme, spor tesisleri gibi alt yapı ve genel hizmet tesislerini kurma ve işletme, kamu ve özel kuruluşlardan satın alarak dağıtım ve satışını yapma, üretim tesisleri kurma ve işletme hakkının sadece Organize Sanayi Bölgesinin yetki ve sorumluluğunda olduğu, Organize Sanayi Bölgesinde yer alan kuruluşların, alt yapı ihtiyaçlarını Organize Sanayi Bölgesinin tesislerinden karşılamak zorunda olduğu, Organize Sanayi Bölgesinin izni olmaksızın alt yapı ihtiyaçlarının başka bir yerden karşılanamayacağı ve bu amaçla münferiden tesis kurulamayacağı, bu kuruluşların kendilerine tahsis edilen alt yapı kullanma hakkını başka kuruluşlara devir ve temlik edemeyeceği ve başkalarının istifadesine tahsis edemeyeceği belirtilmiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun "Vergi hatası" başlıklı 116. maddesinde, vergi hatası, vergiye mütaallik hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınması olarak tanımlanmış, "Vergilendirme hataları" başlıklı 118. maddesinde, mevzuda hata: açık olarak vergi mevzuuna girmiyen veya vergiden müstesna bulunan gelir, servet, madde, kıymet, evrak ve işlemler üzerinden vergi istenmesi veya alınması olarak tarif edilmiş, "Düzeltmede zamanaşımı" başlıklı 126. maddesinde, 114. maddede yazılı zamanaşımı süresi dolduktan sonra meydana çıkarılan vergi hatalarının düzeltilemeyeceği, "Zamanaşımı süreleri" başlıklı 114. maddesinde, vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın başından başlıyarak beş yıl içinde tarh ve mükellefe tebliğ edilmiyen vergilerin zamanaşımına uğrayacağı ifade edilmiştir.
2464 sayılı Belediye Gelirleri Kanunu'nun "Konu" başlıklı 34. Maddesinde, belediye sınırları ve mücavir alanlar içinde elektrik ve havagazı tüketiminin, Elektrik ve Havagazı Tüketim Vergisine tabi olduğu, "Bu Kanunun mücavir alanlarda uygulanabilmesi" başlıklı 104. maddesinde, bu Kanunda yer alan Elektrik ve Havagazı Tüketim Vergisi ile Bina, İnşaat, İşyeri Açma İzni, İmar Mevzuatı Gereğince Alınacak Harçların mücavir alanlarda uygulanabilmesi için belediye hizmetlerinin bu mahallere götürülmüş olmasının şart olduğu, bu hükmün uygulanabilmesi için mücavir alanlara götürülmesi gerekli bulunan hizmetlerin kapsam ve niteliğinin Çevre ve Şehircilik Bakanlığınca tayin ve tespit edileceği, bu maddeye istinaden yayımlanan 37 Seri Nolu Belediye Gelirleri Kanunu Genel Tebliği'nin 2. Verginin Konusu başlıklı kısmında, 2464 sayılı Kanunun 104. maddesine göre, elektrik ve havagazı tüketim vergisinin mücavir alanlarda uygulanabilmesi için belediye hizmetlerinin bu mahallere götürülmüş olmasının şart olduğu, bu kapsamda mahalline götürülmesi gereken belediye hizmetlerinin; taşıtların mahallin özelliğine göre gidebileceği yolun yapılması veya bakıma alınması ile temiz ve sağlığa uygun içme ve kullanma suyu temin edilmesi olduğu açıklanmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Dosyanın incelenmesinden; davacı şirket tarafından, Belediye tarafından yol yapım ve bakım, içme ve kullanma suyu temin ve dağıtım hizmetlerinin verilmediği ve 4562 sayılı Organize Sanayi Bölgeleri Kanunu'nun 21. maddesi uyarınca elektrik ve havagazı tüketim vergisinden muaf olunduğu ileri sürülerek, 2013/Aralık ilâ 2014/Ağustos dönemlerine ilişkin ödenen elektrik ve havagazı tüketim vergisinin ödeme tarihlerinden itibaren hesaplanacak yasal faizle birlikte iadesi talebiyle 20/11/2019 tarihinde yapılan düzeltme başvurusu "yol yapım ve bakım hizmetleri ile içme suyu hizmetlerinden yararlanıldığı, vergi hatasının bulunmadığı ve düzeltme-şikayet başvurusunun zamanaşımı süresi içerisinde yapılmadığı, organize sanayi bölgesi müdürlüğünün iştiraki olan davacı şirketin, organize sanayi bölgesi müdürlüğünün tüzel kişiliğinden ayrı bir tüzel kişiliğinin bulunduğu ve vergi ve harçlardan müstesna tutulmasını gerektiren hiçbir yasal düzenlemenin bulunmadığı, tedarikçi şirket olan davacı şirketin organize sanayi bölgesindeki katılımcıların tükettiği elektrikten tahsil ettiği elektrik ve havagazı tüketim vergisini belediyeye ödemesi gerektiği" sebep gösterilmek suretiyle Mali Hizmetler Dairesi Başkanlığının … tarih ve E… sayılı işlemiyle reddedilmesi sonrası yapılan şikayet başvurusunun da "düzeltme başvuruna dair cevap yazısına atıf yapılarak elektrik ve havagazı tüketim vergisinin iadesine olanak bulunmadığı" neden gösterilerek … tarih ve E… sayılı işlem ile reddedildiği, bu işlemin iptali ile ödenen 664.475,14-TL'nin yasal faiziyle iadesi istemiyle işbu davanın açıldığı anlaşılmaktadır.
Bölge İdaresi Mahkemesinin; dava konusu işlemin 2013/Aralık dönemine ilişkin kısmı ve bu döneme ilişkin ödenen elektrik ve havagazı tüketim vergisinin yasal faiziyle iadesine ilişkin kısmına yönelik temyiz istemi yönünden;
Olayda, davacı şirket tarafından, 2013/Aralık dönemine ilişkin elektrik ve havagazı tüketim vergisinin 20/01/2014 tarihinde ödendiği, ödenen bu verginin iadesi istemiyle yapılan düzeltme başvurusunun ise 20/11/2019 tarihinde yapıldığı, elektrik ve havagazı tüketim vergisine ilişkin alacağın 2013 yılında doğması nedeniyle vergi alacağının doğduğu 2013 yılını takip eden yılın başından başlayarak beş yıl içinde, ileri sürülen vergi hatası için düzeltme başvurusunda bulunulmadığı için düzeltme-şikayet başvurusunun reddine ilişkin dava konusu işlemin bu kısmında hukuka aykırılık, bu döneme ilişkin ödenen verginin yasal faiziyle iadesine hükmeden Bölge İdare Mahkemesinin bu kısmında ise yasal isabet bulunmamaktadır.
Bölge İdaresi Mahkemesinin; dava konusu işlemin 2014/Ocak ila Ağustos dönemlerine ilişkin kısmı ve bu dönemlere ilişkin ödenen elektrik ve havagazı tüketim vergisinin yasal faiziyle iadesine ilişkin kısmına yönelik temyiz istemi yönünden;
Olayda, Büyükşehir Belediyesi Kanununun uygulanmasında organize sanayi bölgesi alanlarının kapsam dışında tutulduğu, ilçe merkezi ile organize sanayi bölgesini birbirine bağlayan bağlantı yolunun elektrik ve havagazı tüketim vergisine konu elektriğin tüketildiği yerlerde bulunmadığı, her ne kadar düzeltme-şikayet başvurusunun reddine dair işlemde içme suyu hizmetlerinin Manisa Su ve Kanalizasyon İdaresi Genel Müdürlüğünce yürütüldüğü, Manisa Organize Sanayi Bölgesinin bir kısmının belediye sınırları içerisinde, bir kısmının ise mücavir alan sınırları içerisinde olduğu ileri sürülmekte ise de; bunu ispat eder nitelikte bir belgenin davalı idare tarafından dava dosyasına sunulmadığı gibi elektrik ve havagazı tüketim vergisine konu elektriğin belediye sınırları içerisinde kalan yerlerde tüketildiğine dair bir iddiada da bulunulmadığı, buna karşın, organize sanayi bölgesi içerisindeki yol yapım ve bakım ile içme ve kullanma suyu yenileme hizmetlerinin organize sanayi bölgesi tüzel kişiliği tarafından yerine getirildiğine dair organize sanayi bölgesi yönetim kurulu kararları ile diğer belgelerin davacı şirketçe dava dosyasına sunulduğu, taşıtların mahallin özelliğine göre gidebileceği yolun yapılması veya bakıma alınması ile temiz ve sağlığa uygun içme ve kullanma suyu temin edilmesi hizmetlerinin davalı Belediyece sunulmadığı için Manisa Organize Sanayi Bölgesindeki elektrik tüketiminin elektrik ve havagazı tüketim vergisine tabi tutulamayacağı sonucuna ulaşılmaktadır.
Bu durumda, bu bölgede tüketilen elektrikten elektrik ve havagazı tüketim vergisi alınması mevzuda hataya sebebiyet verdiği için yapılan düzeltme-başvurusunun kabulü gerekmekte olup aksi yönde tesis edilen dava konusu işlemin bu kısmında hukuka uygunluk, davayı reddeden Vergi Mahkemesi kararına yönelik davacı tarafından yapılan istinaf başvurusunu kabul ederek Vergi Mahkemesi kararını kaldırıp yukarıda yer verilen gerekçeyle bu kısım yönünden davayı kabul eden Bölge İdare Mahkemesi kararında ise sonucu itibarıyla yasal isabetsizlik bulunmamaktadır.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
Davalının temyiz isteminin kısmen kabulüne, kısmen reddine,
… Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının; dava konusu işlemin 2013/Aralık dönemine ilişkin kısmı ve bu döneme ilişkin ödenen elektrik ve havagazı tüketim vergisinin yasal faiziyle iadesine ilişkin kısmının BOZULMASINA, diğer kısmının ise yukarıda yazılı gerekçeyle ONANMASINA,
Temyiz isteminde bulunandan …-TL maktu harç alınmasına,
Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 29/11/2023 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.