DANIŞTAY 9. DAIRE

Danıştay 9. Daire Başkanlığı         2020/5614 E.  ,  2023/3332 K.
"İçtihat Metni"T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2020/5614
Karar No : 2023/3332

TEMYİZ EDEN (DAVACI) : …
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVALI): … Vergi Dairesi Başkanlığı-…
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına, ortağı olduğu ... İnşaat Taahhüt Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi tarafından kar dağıtımında bulunulması sonucu elde edilen menkul sermaye iradı niteliğindeki kazancın beyan dışı bırakıldığı yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak, 2013 yılı için re'sen tarh edilen gelir vergisi ve kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla, davacının ortağı olduğu ... İnşaat Taahhüt Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi ile davacı hakkında düzenlenen Vergi İnceleme Raporlarında yer alan tespitlerin değerlendirilmesi sonucunda, şirketin yasal kayıtlarına işlediği senetlere ilişkin olarak şirket belgeleri üzerinde yapılan araştırma neticesinde bu senetlerin bulunamadığı, şirket kayıtlarında yer alan senetlerin akıbetine bakıldığında 2016 yılı içerisinde bir kısım senedin “tahsil imkansızlığı” açıklaması ile ters kayıtla kapatıldığı, geri kalan senetlerin ise 103-Verilen Çekler ve Ödeme Emirleri hesabı (şirket tarafından ilişkili şirkete düzenlenmiş olunan çeklerin izlendiği hesap) borçlu, 121-Alacak Senetleri hesabı çalıştırılmak üzere kapatıldığı, senetler karşılığında yasal kayıtlarda çıkışı yapılan çeklere ilişkin ilgili bankalara sorulduğunda ise karşılıksız çıkmasından dolayı ödemenin yapılmadığı hususları göz önüne alındığında, anılan şirketin … tarih ve … no’lu yevmiye kaydı ile 100-Kasa Hesabında yer alan borç bakiyesi tutarının tamamı ile 131-Ortaklardan Alacaklar hesabında yer alan borç bakiyesinin tamamını, söz konusu hesapları ilgili muhasebe kaydında alacak kaydetmek ve karşılığında gerçekte olmayan alacak senetlerini karşılık göstermek suretiyle alacak senetleri hesabına borç kaydı yapmak suretiyle işletme kayıtlarından çıkardığı sonucuna varıldığı, diğer taraftan, her ne kadar davacı vekili tarafından şirket hakkında düzenlenen Vergi İnceleme Raporunun tebliğ edilmediği ileri sürülmekte ise de, anılan raporun Mahkemelerinin ara kararı ekinde davacıya tebliğ edildiği, rapora yönelik beyan ve itirazlarını sunabilmesini teminen 15 (onbeş) gün süre verildiği, ancak davacı tarafından tarhiyatı kusurlandıracak nitelikte herhangi bir itiraz sunulmadığı, hal böyle olunca, şirket ortakları tarafından gerçekte düzenlenmemiş senetlerin şirket kayıtlarına dahil edilmesi sonucu sıfırlanan ortaklardan alacaklar ve kasa hesabında yer alan tutarların kar dağıtımı kabul edilmesi neticesinde davacı adına re'sen tarh edilen gelir vergisi ile kesilen vergi ziyaı cezasında hukuka aykırılık görülmediği gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi Kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve davacı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Uyuşmazlığa konu vergi alacağının zamanaşımına uğradığı, şirket ortaklarınca şirketten herhangi bir para çekilmediği, gerçek anlamda borçlanma olmadığı, ortaklardan alacak hesabında kayıtlı tutarların tamamının belgesiz harcamaların ortakların şirket borcu olarak kaydedilmesinden kaynaklandığı iddialarıyla kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Yasal dayanaktan yoksun olan temyiz isteminin reddi gerektiği yolundadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'İN DÜŞÜNCESİ: 2013 yılına ilişkin vergi ve cezanın en geç 31/12/2018 tarihine kadar tarh ve usulüne uygun olarak tebliğ edilmiş olması şartının dava konusu olayda gerçekleşmediği anlaşıldığından tarh zamanaşımına uğrayan dava konusu bir kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisinde hukuka uygunluk bulunmadığından temyiz isteminin kabulü ile Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
Davacı adına, ortağı olduğu ... İnşaat Taahhüt Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi tarafından kar dağıtımında bulunulması sonucu elde edilen menkul sermaye iradı niteliğindeki kazancın beyan dışı bırakıldığı yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak, 2013 yılı için re'sen tarh edilen gelir vergisi ve kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istenilmektedir.

İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 113. maddesinde zamanaşımı, süre geçmesi suretiyle vergi alacağının kalkması olarak tanımlanmış; 114. maddenin birinci fıkrasında "Vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın başından başlıyarak beş yıl içinde tarh ve mükellefe tebliğ edilmeyen vergiler zamanaşımına uğrar." düzenlemesine yer verilmiştir.
213 saylı Vergi Usul Kanunu'nun "Tebliğ esasları" başlıklı 93. maddesinde, "Tahakkuk fişinden gayri, vergilendirme ile ilgili olup, hüküm ifade eden bilümum vesikalar ve yazılar adresleri bilinen gerçek ve tüzel kişilere posta vasıtasiyle ilmühaberli taahhütlü olarak, adresleri bilinmiyenlere ilan yolu ile tebliğ edilir.Şu kadar ki, ilgilinin kabul etmesi şartiyle, tebliğin daire veya komisyonda yapılması caizdir." düzenlemesine, "Tebliğ yapılacak kimseler" başlıklı 94. maddesinde, "Tebliğ mükelleflere, bunların kanuni temsilcilerine, umumi vekillerine veya vergi cezası kesilenlere yapılır. Tüzel kişilere yapılacak tebliğ, bunların başkan, müdür veya kanuni temsilcilerine, vakıflar ve cemaatler gibi tüzel kişiliği olmıyan teşekküllerde bunları idare edenlere veya temsilcilerine yapılır. Tüzel kişilerin mütaaddit müdür veya temsilcisi varsa tebliğin bunlardan birine yapılması kafidir. Tebliğ, kendisine tebligat yapılacak kimsenin bulunmaması halinde ikametgah adresinde bulunanlardan veya işyerlerinde memur ya da müsdahdemlerinden birine yapılır. (Muhatap yerine bu şekilde kendisine tebliğ yapılacak kimsenin görüşüne nazaran 18 yaşından aşağı olmaması ve bariz bir surette ehliyetsiz bulunmaması gerekir.)" kuralına yer verilmiş, "Bilinen adresler" başlıklı 101. maddesinin 3.bendinde 25/4/2006 tarihli ve 5490 sayılı Nüfus Hizmetleri Kanununa göre oluşturulan adres kayıt sisteminde bulunan yerleşim yeri adresininde bilinen adreslerden olduğu belirtilmiş, 102. maddesinde ise "Bu Kanunun 101. maddesinin birinci fıkrasının (3) numaralı bendinde sayılan adrese tebliğe çıkılan hallerde, tebliğ yapılacak kişinin adresinde bulunamaması durumunda (Bulunamama durumu o adresten geçici ayrılmaları da kapsar.) durum, posta memuru tarafından tebliğ alındısı üzerine şerh ve imza edilerek, tebliğ evrakı gönderildiği idareye iade edilir. Bunun üzerine tebliği çıkaran merci tarafından tayin olunacak münasip bir süre sonra yeniden tebliğ çıkarılır. İkinci defa çıkarılan tebliğ evrakı da aynı sebeplerle tebliğ edilemezse, tebliğ evrakının gönderildiği idareden alınabileceği şerhini içeren bir pusula kapıya yapıştırılır. Bu durum, posta memuru tarafından tebliğ alındısı üzerine şerh ve imza edilerek, tebliğ evrakı, gönderildiği idareye iade edilir. Tebliğ evrakının pusulanın yapıştırıldığı tarihten itibaren on beş gün içerisinde muhatabı tarafından alınması hâlinde alındığı günde, bu süre içerisinde alınmaması hâlinde ise on beşinci günde tebliğ yapılmış sayılır." hükmüne yer verilmiştir.
7201 sayılı Tebligat Kanununun 51. maddesinde de mali tebliğlerin, kendi kanunlarında açıklık bulunmaması halinde, bu kanunun genel hükümlerine göre yapılacağı hükme bağlanmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Yukarıda yer verilen yasal düzenlemelere göre, vergisel işlemlere yönelik bir tebligatın geçerli sayılabilmesi için, öncelikle muhatabın bilinen adreslerinde, muhataba veya Kanun'da sayılan bazı özel durumlar için muhatap yerine tebligatı kabule yetkili kimselere 213 sayılı Kanun'un 102. maddesinde öngörüldüğü şekilde yapılması gerekmektedir.
Davacı tarafından, dava konusu ihbarnamelerin usulüne uygun olarak tebliğ edilmediği, bu nedenle ihbarname konusu vergi alacağının tarh zamanaşımına uğradığı iddiası kapsamında Dairemizce verilen ara kararla, davalı idareden, ihbarnamenin tebliğine ilişkin belgelerin sunulması istenilmiştir.
Davalı idare tarafından cevaben sunulan belgelerin incelenmesinden, uyuşmazlığa konu ihbarnamenin 31/12/2018 tarihinde davacının mernis adresine tebliğe çıkarıldığı, ancak davacının geçici olarak adreste bulunmaması nedeniyle kapısına tebliğ pusulası yapıştırılmak suretiyle ihbarnamenin mahalle muhtarına bırakıldığına ilişkin tebligatı yapan gelir uzmanı ve mahalle muhtarı tarafından "mali tebliğ ihbarnamesi" adı altında tutanak düzenlendiği, söz konusu tutanakta, 213 sayılı Kanun uyarınca tebliğ imkanı bulunmadığından 7201 sayılı Kanun'un 51. maddesine atıfla bu Kanun'un 21. maddesi uyarınca tebliğin gerçekleştirildiğinin belirtildiği, dava konusu ihbarnamenin, adresin kapalı olması nedeniyle 7201 sayılı Tebligat Kanununa göre mahalle muhtarı aracılığıyla davacının kapısına yapıştırılmak suretiyle tebliğ edildiği anlaşılmaktadır.
Bu durumda, davacı adına 2013 yılı için gelir vergisi tarh edilmesine ve vergi ziyaı cezası kesilmesine dair ihbarnamenin vergilendirmeye ilişkin bir belge olmasına rağmen yapılan tebligatın Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre değil, Tebligat Kanunu uyarınca gerçekleştirilmesi nedeniyle ortada usulüne uygun tebliğ edilmiş bir ihbarnameden söz edilemeyeceğinden, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 114. maddesi uyarınca 2013 yılına ilişkin vergi ve cezanın en geç 31/12/2018 tarihine kadar muhatabına tarh ve usulüne uygun olarak tebliğ edilmiş olması şartının gerçekleştiğinden bahsedilemeyeceğinden, tarh zamanaşımına uğrayan dava konusu vergi ziyaı cezalı gelir vergisinde ve davayı reddeden Vergi Mahkemesi kararına yönelik istinaf başvurusunu reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1.Davacının temyiz isteminin kabulüne,
2.Davanın yukarıda özetlenen gerekçeyle reddine ilişkin Vergi Mahkemesi kararına yönelik istinaf başvurusunun reddi yolundaki … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3.Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 03/10/2023 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.