DANIŞTAY 8. DAIRE

Danıştay 8. Daire Başkanlığı         2020/487 E.  ,  2023/6347 K.
"İçtihat Metni" T.C.
D A N I Ş T A Y
SEKİZİNCİ DAİRE
Esas No : 2020/487
Karar No : 2023/6347

TEMYİZ EDEN (DAVALILAR) : 1- … Bakanlığı
VEKİLİ : Hukuk Müşaviri …
2- … Odaları Birliği
VEKİLİ : Av. …
3- … Odası Başkanlığı
VEKİLİ : Av. ...

KARŞI TARAF (DAVACI) : …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... İdari Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Hazine ve Maliye Bakanlığı'nın 09.04.2018 tarihli onayı ile kesinleşen, Türkiye Serbest Muhasebeci Mali Müşavirler ve Yeminli Mali Müşavirler Odaları Birliği Disiplin Kurulu'nun … tarih ve … sayılı kararı ile onanan, Ankara Serbest Muhasebeci Mali Müşavirler Odası Başkanlığı'nın … tarih ve … sayılı kararı ile davacının serbest muhasebeci mali müşavirlik mesleğinden çıkarılmasına ilişkin işlemin iptaline karar verilmesi istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... İdare Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; 3568 sayılı Kanunun 48. maddesinin 7. fıkrası gereğince, üç yıllık bir dönem içinde iki veya daha fazla disiplin cezasını gerektiren davranışta bulunan meslek mensubuna, her yeni suçu için bir öncekinden daha ağır ceza uygulanabilmesi için, sadece fiilin işlenmesinin yeterli olmadığı, aynı zamanda işlenen fiil nedeniyle ilgiliye ceza verilmesi ve bu cezanın da ilgilisine tebliğ edilmesi gerektiği, bu durumda, işlediği fiiller nedeniyle davacıya ceza verilip ve bu cezai işlem tebliğ edilmeden, üç yıllık bir dönem içinde 4 defa disiplin cezasını gerektiren davranışta bulunduğundan bahisle davacının meslekten çıkarma cezası ile cezalandırılmasında hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle dava konusu işlemin iptaline karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: … Bölge İdare Mahkemesi ... İdari Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı ile davalı idarelerce, 3568 sayılı Kanun'un disiplin cezalarını düzenleyen 48. maddesinin 9.fıkrasında disiplin kurullarının bir derece ağır veya bir derece hafif disiplin cezasının uygulanmasına karar verebilecekleri, olayda da disiplin cezasını gerektiren fiillerin 4 ayrı 12 ay geçici olarak mesleki faaliyetten alıkoyma cezasını gerektirdiğinden bahisle bir derece ağır olan meslekten çıkarma cezası uygulandığı belirtilerek istinaf başvurusunda bulunulmuş ise de; aynı maddede, meslekten çıkarma cezasının tanımının yapıldığı ve hangi hallerde bu cezanın verilebileceğinin açık olarak sayıldığı, bu hallerin; mükellefle birlikte kasden vergi ziyaına sebebiyet verdiği mahkeme kararı ile kesinleşmek veya beş yıllık dönem içinde iki defa mesleki faaliyetten alıkoyma cezası ile cezalandırılmasından sonra bu cezayı gerektiren fiili yeniden işlenmek olduğunun belirtildiği, verilen cezanın ağırlığı ve yasada açıkça koşulların sayılmış olması karşısında bir derece ağır ceza uygulanmasına olanak bulunmadığı sonucuna varılmış olduğundan davalı idarelerin bu yöndeki iddialarına itibar edilmediği, istinaf başvurusuna konu kararın hukuka ve usule uygun olduğu, ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI :
Hazine ve Maliye Bakanlığının İddiaları: Davacı hakkında verilen kararın 3568 sayılı Kanun ve ilgili Disiplin Yönetmeliği hükümlerine uygun olarak verildiği, davacı hakkında Disiplin Yönetmeliğinin 7/f maddesinin 4 kez ayrı ayrı ihlal edilmesine yönelik dosya kapsamında çok sayıda somut tespitin bulunduğu, davacının bu durumu Ankara Serbest Muhasebeci Mali Müşavirler Odası Disiplin Kurulunca ağırlaştırıcı bir neden olarak görülerek 3568 sayılı Kanunun 48/9. maddesinde yer alan düzenleme gereği takdir yetkisi çerçevesinde bir derece ağır ceza olan meslekten çıkarma cezasının uygulandığı, temyize konu kararın idareye verilen takdir yetkisinin ihlali niteliğinde olduğu, öte yandan davacı hakkında verilen disiplin cezası 3568 sayılı Kanunun 48/7. fıkrasına göre değil; aynı maddenin 9. fıkrasında yer alan disiplin kurullarının bir derece hafif veya ağır disiplin cezası uygulanmasına karar verebileceklerine yönelik hüküm gereği tesis edildiğinden İdare Mahkemesinin karar gerekçesinin de yerinde olmadığı belirtilerek temyize konu kararın bozulması gerektiği ileri sürülmüştür.
Türkiye Serbest Muhasebeci Mali Müşavirler ve Yeminli Mali Müşavirler Odaları Birliğinin İddiaları: Davacıya verilen geçici olarak mesleki faaliyetten alıkoyma cezalarının ağırlaştırılma gerekçesinin 3568 sayılı Kanunun 48/7. maddesi değil; aynı maddenin 9. fıkrası gereğince takdir yetkisine dayalı olarak bir derece ağır cezanın verilmesinden ibaret olduğu, dava konusu işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı, davacı hakkında yürütülen soruşturmalarda, davacının mükellefinin sahte fatura ticareti yapmak üzere kurulduğunu bildiği halde kasıtlı olarak kullanıcı adı ve şifresi ile bu mükellefinin gerçeğe aykırı elektronik beyannamelerini gönderdiği, öte yandan davacının muhasebe işlemlerini üstlendiği müşterilerinin işyerlerinden sahte sigortalılık bildirimlerinde bulunulduğu, bu işin davacı tarafından meslek haline getirildiği, C.C. ... Otom. Med. Ltd. Şti. unvanlı işyerinde sigortalı görünen bir kişinin ifadesinde bu işyerinde çalışmadığı, sigortalılık bildirimi yapması için davacıya aylık para verdiğini beyan ettiği, öte yandan soruşturma kapsamında davacının da sahte sigortalılık bildiriminde bulunduğuna yönelik ikrara dayalı beyanını daha sonra ifadenin baskı altında verildiğini belirterek değiştirdiği görülmekte ise de denetmen tarafından tekrar ifadeye çağrılmasına rağmen ifade vermeye gitmemesinin baskı altında ifade verdiğine yönelik iddialarını dayanaksız kıldığı, sübuta eren eylemler sebebiyle takdir yetkisi çerçevesinde disiplin kurulunun bir derece ağır ceza uygulamak suretiyle tesis olunan dava konusu işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı belirtilerek temyize konu kararın bozulması gerektiği ileri sürülmüştür.
Ankara Serbest Muhasebeci Mali Müşavirler Odasının İddiaları: Davacının disiplin cezasını gerektirir eylemlerinin sabit olduğu, tesis olunan cezaların haklı ve yerinde olduğu belirtilerek temyize konu kararın bozulması gerektiği ileri sürülmüştür.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Davacı tarafından, TÜRMOB Disiplin Kurulunun … tarih ve …sayılı kararı ile 30.03.2010 tarihinde vergi kaydı re'sen silinen ... İnş. Tic. Ltd. Şti ile ilgili sahte sigortalılık eylemi hakkında Ankara SMMM Odasına yapılan bildirimin 13.02.2017 tarihli olduğu dikkate alındığında söz konusu şirket ile ilgili iddianın zaman aşımına uğradığı tespit edilerek meslekten çıkarma cezasının kaldırılmasına karar verildiği, ... şahıs firmasından sahte sigortalılık bildirimleri yapılması ile ilgili olarak Polatlı Cumhuriyet Başsavcılığının suçun zaman aşımına uğramış olması sebebiyle kamu adına kovuşturmaya yer olmadığına dair … sayılı kararının bulunduğu, ceza yasasına göre yapılan soruşturma veya yargılama sonucu saptanamayan bir suçun, disiplin soruşturması dayanak alınarak işlenmiş olduğunun kabulüne olanak bulunmadığı, ... Mak. Bak. Onarım Ltd. Şti. hakkında sahte sigortalılık bildirimi iddialarına ilişkin olarak, Sosyal Güvenlik Denetmeni tarafından hazırlanan raporun fiili tespitlere dayanmadığı, CC ... Otomotiv Tic. Ltd. Şti ile ilgili eyleme karşılık olarak Disiplin Yönetmeliğinin 7/f maddesi uyarınca verilen cezanın serbest muhasebeci mali müşavirleri kapsamadığı belirtilerek temyiz istemlerinin reddi ile usul ve yasaya uygun Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği savunulmuştur.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kabulü ile Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Sekizinci Dairesince, dosya tekemmül ettiğinden yürütmenin durdurulması istemi hakkında ayrıca bir karar verilmeksizin Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE:

MADDİ OLAY :
Serbest Muhasebeci Mali Müşavir olan davacı hakkında; Vergi Müfettişi Yardımcısı tarafından hazırlanan … tarih ve … sayılı Görüş ve Öneri Raporu (SMMM Sorumluluk Raporu) ile Ankara Sosyal Güvenlik İl Müdürlüğü Sosyal Güvenlik Denetmenleri tarafından hazırlanan … tarih ve … sayılı, … tarih ve … sayılı, … tarih ve … sayılı Araştırma-İnceleme Raporları üzerine başlayan soruşturma sonucunda, tüm dosyaların Oda Disiplin Kuruluna sevkini müteakip dosyaların birleştirildiği, Oda Disiplin Kurulunun … tarih ve … sayılı kararı ile; davacının; a) C.C. ... Otomotiv Mad. İnş. Turz. Nak. İth. İhr. San. ve Tic. Ltd. Şti'nde şirket ortaklarının bilgisi olmaksızın ilgili kişilerin 180-200 TL para karşılığında iş gören olarak çalışıyormuş gibi sigorta girişlerini yaparak sosyal güvenlik kurumuna bildirimde bulunduğu, bu eylemin Disiplin Yönetmeliğinin 7/f maddesini ihlal ettiği, bu nedenle eylemin 1 yıl geçici mesleki faaliyetten alıkoyma cezası gerektirdiği, b) ... Doğalgaz İnş. Tur. ve Tic. Ltd. Şti'nin 2008, 2009 ve 2010 yılı hesap dönemlerinde hiçbir ticari faaliyetinin bulunmadığı, buna rağmen mal teslimi ve hizmet ifası olmaksızın sahte fatura düzenlendiği, meslek mensubunun sahte fatura ticareti yapan adı geçen şirkete bilerek hizmet verdiğinin tespit edildiği, miktar ve tutar itibarıyla işletmenin faaliyet konusu veya iş hacmiyle uyumlu olmayan belgeler ile ticari örf ve adete uygun olmayan belgelerin meslek mensuplarının sorumluluğu kapsamında olduğu, eylemin Disiplin Yönetmeliğinin 7/f maddesi uyarınca 1 yıl geçici mesleki faaliyetten alıkoyma cezası gerektirdiği, c) meslek mensubunun ... Mak. Bak. Onarım Ltd. Şti'nden şirket ortaklarının bilgisi olmaksızın ücret karşılığı ilgililerin işgören olarak çalışıyormuş gibi sosyal güvenlik kurumuna bildirimde bulunduğu, eylemin Disiplin Yönetmeliğinin 7/f maddesi uyarınca1 yıl geçici mesleki faaliyetten alıkoyma cezası gerektirdiği, d) meslek mensubunun ... isimli şahıs firmasından ilgili kişiler hakkında sahte sigortalılık bildiriminde bulunduğu, eylemin Disiplin Yönetmeliğinin 7/f maddesi uyarınca 1 yıl geçici mesleki faaliyetten alıkoyma cezası gerektirdiği; tüm bu hususlar bir arada değerlendirildiğinde, Disiplin Yönetmeliğinin 11. maddesi ile aynı Yönetmeliğin 9. maddesi uyarınca ...'ın meslekten çıkarma cezası ile cezalandırılmasına karar verildiği, bu karara yapılan itiraz üzerine; TÜRMOB Disiplin Kurulunun … tarih ve … sayılı kararında, dosyadaki bilgi ve belgeler incelendiğinde, meslek mensubunun her bir eyleminde beyanname ve bildirimlerin imzalanması ve denetimi ile ilgili yasal düzenlemelerdeki ilke ve kurallarla ilan olunmuş norm ve standartlara kasten aykırı davranarak Disiplin Yönetmeliğinin 7/f maddesini ihlal ettiğinin sabit olduğu, SMMM ...'ın sicil dosyası incelendiğinde disipline intikal eden çok sayıda kovuşturma dosyasının mevcut olduğu, meslek mensubunun bu eylemi alışkanlık haline getirdiği, bu kapsamda meslek mensubu hakkında birden çok disiplin dosyasının varlığı göz önünde bulundurulduğunda, Oda Disiplin Kurulunca bir derece ağırlaştırılarak verilen cezanın hukuka uygun olduğu, Oda Disiplin Kurulunca Disiplin Yönetmeliğinin 11. maddesindeki yetki kullanılarak meslek mensubuna verilen cezada yetki maddesinin aynı zamanda 3568 sayılı Kanunun 48. maddesinin 9. fıkrasındaki yetkiye istinaden bir derece ağırlaştırılarak uygulanmasına, meslek mensubunun itirazının reddine karar verildiği, söz konusu cezanın Hazine ve Maliye Bakanlığının 09.04.2018 tarihli onayı ile kesinleşmesi üzerine bakılmakta olan davanın açıldığı anlaşılmaktadır.

İLGİLİ MEVZUAT:
3568 sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu'nun "Disiplin cezaları" başlıklı 48. maddesinde; "Mesleğin vakar ve onuruna aykırı fiil ve hareketlerde bulunanlarla, görevlerini yapmayan veya kusurlu olarak yapan yahut da görevinin gerektirdiği güveni sarsıcı hareketlerde bulunan meslek mensupları hakkında, muhasebe ve müşavirlik hizmetlerinin gereği gibi yürütülmesi maksadı ile durumun niteliğine ve ağırlık derecesine göre aşağıdaki disiplin cezaları verilir.
Disiplin cezaları şunlardır: (...) e) Meslekten çıkarma; meslek mensubunun ruhsatnamesinin geri alınarak bir daha bu mesleği icra etmesine izin verilmemesidir.
Mesleki kurallara, mesleğin vakar ve onuruna aykırı fiil ve harekette bulunanlarla, görevin gerektirdiği güveni sarsıcı harekette bulunan meslek mensupları hakkında, ilk defasında uyarma, tekrarında ise kınama cezası uygulanır.
Görevini bağımsızlık, tarafsızlık ve dürüstlükle yapmayan veya kusurlu olarak yapan veyahutta bu Kanunda yer alan mesleğin genel prensiplerine aykırı harekette bulunan meslek mensupları için geçici olarak mesleki faaliyetten alıkoyma cezası uygulanır.
Tasdik yetkisini gerçeğe aykırı olarak kullandığı Maliye Bakanlığınca ilk defa tespit edilen ve rapora bağlanan yeminli mali müşavirler hakkında geçici olarak mesleki faaliyetten alıkoyma, bu husus tekerrür edip bunun mahkeme kararıyla kesinleşmesi halinde de yeminli sıfatını kaldırma cezası verilir.
Mükellefle birlikte kasden vergi ziyaına sebebiyet verdikleri mahkeme kararı ile kesinleşen meslek mensuplarına, meslekten çıkarma cezası verilir.
Üç yıllık bir dönem içinde iki veya daha fazla disiplin cezasını gerektiren davranışta bulunan meslek mensubuna, her yeni suçu için bir öncekinden daha ağır ceza uygulanabilir.
Beş yıllık dönem içinde iki defa mesleki faaliyetten alıkoyma cezası ile cezalandırılmasından sonra bu cezayı gerektiren fiili yeniden işleyen meslek mensupları hakkında meslekten çıkarma cezası uygulanır.
Disiplin kurulları bir derece ağır veya bir derece hafif disiplin cezasının uygulanmasına karar verebilirler.
Takibat ve hüküm tesisi disiplin soruşturması yapılmasına ve disiplin cezası uygulanmasına engel değildir.
Meslek mensubu hakkında savunması alınmadan disiplin cezası verilemez. Yetkili disiplin kurulunun 10 günden az olmamak üzere verdiği süre içinde savunma yapmayanlar, savunma hakkından vazgeçmiş sayılırlar.
Disiplin cezaları kesinleşme tarihinden itibaren uygulanır.";
"Yönetmelikler" başlıklı 50. maddesinin (k) bendinde; "Disiplin kovuşturması yapılması konusunda karar verecek merci, disiplin cezalarını vermeye yetkili merciler, disiplin cezalarına karşı yapılacak itirazın usul ve şartları ve disiplinle ilgili diğer hususlar"ın yönetmelikle düzenleneceği, "Oda Disiplin Kurulunun görevleri" başlıklı 26. maddesinde; "Disiplin Kurulunun görevleri, Oda Yönetim Kurulunun disiplin soruşturması açılması kararı üzerine üyeler hakkında disiplin soruşturması yaparak disiplinle ilgili kararları ve cezaları vermek ve Kanunla verilen diğer yetkileri kullanmaktır.
", "Birlik disiplin kurulu" başlıklı 38. madesinin ikinci ve üçüncü fıkrasında; "Birlik Disiplin Kurulu, Oda Disiplin kurullarının kararlarına karşı yapılacak itirazları incelemek ve bu konularda gerekli kararları vermekle görevlidir.", "Birlik Disiplin Kurulunun itirazların reddine ait kararları Maliye Bakanlığının tasdiki ile kesinleşir." hükmüne yer verilmiştir.
Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik Ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu Disiplin Yönetmeliği'nin "Geçici Olarak Mesleki Faaliyetten Alıkoyma Cezası" başlıklı 7. maddesinde "Geçici olarak mesleki faaliyetten alıkoyma cezası, her bir eylem için altı aydan az, bir yıldan çok olmamak üzere aşağıdaki hâllerde uygulanır: (...) f) Meslek mensuplarınca, beyanname ve bildirimlerin imzalanması ve denetimi ile ilgili yasal düzenlemelerdeki ilke ve kurallarla, ilan olunmuş norm ve standartlara kasten aykırı davranılması veya beyanname imzalama ve denetim yetkisinin kasten gerçeğe aykırı olarak kullanılması (...)", "Kararların Kesinleşmesi" başlıklı 29. maddesinde; "Birlik Disiplin Kuruluna otuz gün içinde itiraz edilmeyen ilgili Oda Disiplin Kurulu kararları, itiraz süresinin geçirilmesi ile kendiliğinden kesinleşir ve gereği ilgili Oda tarafından derhâl yerine getirilir. Süresinde itiraz edilen dosyalarda ise, Birlik Disiplin Kurulunun verdiği kararlar kesindir. Ancak, Birlik Disiplin Kurulunun itirazların reddine ait kararları, Maliye Bakanlığının onayı ile kesinleşir. İlgililer bu kararlara karşı, kararların iş veya ikametgâh adreslerine bildirim tarihinden itibaren idarî yargıya başvurabilirler."; işlem tarihinde yürürlükte olan 33. maddesinin 3. fıkrasında, "Disiplin cezasını gerektiren eylemlerin işlenmesinden itibaren beş yıl geçmiş ise kovuşturma yapılamaz. Ancak, şikayet dilekçesinin Oda kayıtlarına girdiği tarihten itibaren zamanaşımı durur. Disiplin cezasını gerektiren eylem, aynı zamanda suç teşkil ediyorsa ve bu suç için Kanun daha uzun bir zamanaşımı süresi öngörmüşse, bu zamanaşımı süresi uygulanır." düzenlemesine yer verilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Olayda; davacı hakkında tanzim edilen biri vergi müfettişi raporu diğer üçü Sosyal Güvenlik Denetmen raporu ile oluşturulan 4 ayrı soruşturma dosyasının Disiplin Kuruluna sevki üzerine Oda Disiplin Kurulunca dosyalar birleştirilerek yapılan değerlendirme sonucunda; bahsi geçen raporlarda yer verilen tespitlerden hareketle davacının eylemlerinin Disiplin Yönetmeliğinin 7/f maddesinin 4 kez ihlali niteliğinde olduğundan bahisle artırımlı ceza olan meslekten çıkarma cezasının verildiği, davacının karara itirazı sonucu TÜRMOB Disiplin Kurulunun cezanın artırılmasında uygulanacak maddenin 3568 sayılı Kanunun 48/9. maddesi olduğu yönündeki açıklaması ile itirazın reddine karar verildiği anlaşıldığından davacı hakkında daha önceden tesis edilen disiplin cezaları ile bu cezalara karşı açılan davaların akıbetinin incelenmesi gerekmektedir.
Davacının disiplin sicil dosyasına bakıldığında;
a) serbest muhasebeci olmasına karşın, düzenlediği makbuz ve vergi levhasında serbest muhasebeci mali müşavir unvanını kullandığı, müşterileri ile sözleşme düzenlemediği, asgari ücret tarifesinin altında hizmet verdiği, Oda Disiplin Kurulunca istenen belgeleri vermediği gerekçesiyle Oda Disiplin Kurulu'nun … tarih ve … sayılı kararı ile verilen "12 ay geçici olarak mesleki faaliyetten alıkoyma" cezasının yargı yoluna başvurulmaksızın kesinleştiği;
b) davacının Polatlı'da muhasebe bürosu varken Ankara'da açtığı işyeri vasıtasıyla Kuruma sahte sigortalılık bildirimlerinde bulunduğu gerekçesi ile Oda Disiplin Kurulu'nun … tarih ve … sayılı kararı ile verilen "12 ay geçici olarak mesleki faaliyetten alıkoyma" cezasının …. İdare Mahkemesi'nin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı ile davacının kendi bürosunda gerçekte çalışan işçi sayısından fazla işçiyi sigortalı göstermesinin Disiplin Yönetmeliği'nin 7/f maddesi kapsamında değerlendirilemeyeceği gerekçesiyle iptal edildiği ve anılan kararın kesinleştiği,
c) Davacının yanında çalışan ...'ın ... Tarım Ürünleri Ltd.Şti. isimli firma üzerinden davacının bilgi ve gözetimi altında Kuruma sahte sigortalılık bildirimlerinde bulunduğu gerekçesi ile Oda Disiplin Kurulu'nun … tarih ve … sayılı kararı ile verilen "12 ay geçici olarak mesleki faaliyetten alıkoyma" cezasına karşı açılan davada, … Bölge İdare Mahkemesi ... İdari Dava Dairesi'nin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı ile gerçeğe aykırı bildirim yapılan işçilerin SGK işlemlerinin şirketin ön muhasebesine bakan personel ... tarafından düzenlendiği, davacı eyleminin 6/n kapsamında gerekli özen ve titizlik gösterilmeden yasal düzenlemelere aykırı olan SGK işlemlerini denetlememesi kapsamında değerlendirilmesi gerektiği gerekçesiyle dava konusu işlemin iptaline karar verildiği, anılan kararın kesinleştiği;
Davacının mesleki ruhsatını bilerek meslek mensubu olmayan bir başkasına kullandırdığı gerekçesiyle Oda Disiplin Kurulu'nun … tarih ve … sayılı kararı ile verilen "meslekten çıkarma" cezasının ... İdare Mahkemesi'nin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı ile Disiplin Yönetmeliği'nin 9/d maddesinde meslekten çıkarma cezası verilecek haller arasında sayılan mesleki ruhsatını bilerek meslek mensubu olmayan bir başkasına kullandırma eyleminin, 3568 sayılı Kanun'un 48. maddesinde açık olarak belirtilen meslekten çıkarma cezası verilmesini gerektiren fiiler arasında sayılmadığından, hukuka aykırı olduğu saptanan bu hükme dayanılarak verilen dava konusu disiplin cezasında bu gerekçeyle hukuka uyarlık bulunmadığından iptal edildiği, iptal kararının Dairemizin 25/05/2022 tarih ve E:2020/7199, K: 202273408 sayılı kararı ile onanarak kesinleştiği anlaşılmaktadır.
Öte yandan, disiplin soruşturma dosyasında adı geçen ve sahte sigortalılık iddiası ile ilgili olarak ifadesi alınan kişilerce Polatlı ilçesinde muhasebeci olarak tanındığı beyan edilen ... ile davacının ilişkisinin ortaya konulması amacıyla incelenmesi gerekli görüldüğünden, dava konusu işlemin tesisinden sonra Oda Disiplin Kurulunca tesis edilmiş … tarihli ve … sayılı karar ile davacı hakkında verilen kınama, 12 ay geçici mesleki faaliyetten alıkoyma ve meslekten çıkarma cezalarından, 12 ay geçici mesleki faaliyetten alıkoyma cezasına karşı açılan davada; ... İdare Mahkemesince verilen … tarih ve E:… K:… sayılı karar ile "Olayda, hakkında gerçeğe aykırı bildirim yapılan A. K., M A., E. M., Y. H. S., Y. Ö., M. Y., Ö Y., V. S., G. Ü., A. Ç., Z. Y., G. T. isimli işçilerin ifadelerinin incelenmesinden, adı geçen işçilerin, ...'a para verdiklerini hiç bir zaman anılan iş yerinde çalışmadıklarını beyan ve ifade ettikleri, tüm bu şahısların ortak noktasının ise davacının mükellefi olarak görünen ...'a ait işyerinde sigorta girişlerinin yapılması olduğu, ...'ın Polatlı'da muhasebeci olarak tanındığı ve genelde bir muhasebe bürosunda faaliyet gösterdiği, ayrıca inşaat işyeri dosyalarından ve özellikle para karşılığı sigortalılık bildirimi yapılan işyeri dosyalarından kendisinin sigortalılığını da sağladığı, bu durumun Sosyal Güvenlik Denetmeni tarafından hazırlanan 09/02/2015 tarihli ve 007 sayılı İnceleme Raporu ile de sabit olduğu, açılan kovuşturma kapsamında davacı tarafından Disiplin Kuruluna sunulan ifadede; ...'ı tanıdığını, müşterisi olduğunu, kendisi ile sözleşmesinin bulunduğunu, sözleşmeyi inceleme elamanına ibraz ettiğini, ayrıca muhasebe işlerinden anladığı için ara sıra kendisine yardımcı olduğunu, ... firmasına 2010-2016 yıllarında hizmet verdiğini, faaliyetine son vermesi nedeniyle verdiği hizmeti sonlandırdığını belirttiği, daha önce benzer fiiller nedeniyle hakkında yapılan soruşturma kapsamında verdiği ifadelerde ise, ...'ın personeli olduğu, usulsüz sigortalılık işlemlerinin kendisi tarafından değil, ... tarafından gerçekleştirildiği şeklinde beyanlarda bulunduğu anlaşılmıştır. Bu durumda, davacının ... ile bilerek iş birliği yaptığı, bir kısım şahısların ...'a ait firmada çalışmaları olmadığı halde ücret karşılığı iş gören olarak çalışıyormuş gibi Sosyal Güvenlik Kurumuna bildirimde bulunduğu, iş görenlerin sigorta girişlerini bilerek yaptığı, davacının bu tür faaliyetleri itiyat haline getirdiği, nitekim, davacı hakkında daha önce de benzer nitelikte fiilleri nedeniyle disiplin cezaları verildiği, ancak bu cezaların usule yönelik aykırılıklar nedeniyle iptal edildiği hususları birlikte değerlendirildiğinde, davacının 12 ay geçici olarak mesleki faaliyetten alıkoyma cezası ile cezalandırılmasına dair dava konusu işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varılmıştır." gerekçesiyle davanın reddine karar verildiği ve kesinleştiği; meslekten çıkarma cezasına karşı açılan davada ise; ... İdare Mahkemesinin … tarih ve E:… K:… sayılı kararı ile "davacının TÜRMOB Disiplin Kurulu kararıyla Disiplin Yönetmeliği'nin 7. maddesi kapsamında değerlendirilen fiilinin, bazı kişilerin, ... adlı kişinin yanında çalışıyor gibi gösterilip SGK nezdinden sigortalılık işlemlerinin gerçekleştirilmesi ve bu konuda yapılan işbirliği olduğu anlaşılmaktadır. Bu fiil de Yönetmeliğin 7/f maddesinde yer verilen (...) fiil kapsamındadır. Söz konusu fiil dışında, davacı ile meslek mensubu olmayan ...'ın nasıl bir işbirliği yaptığı somut olarak ortaya konulamamıştır. Dolayısıyla, bazı kişilerin, ... adlı kişinin yanında çalışıyor gibi gösterilip SGK nezdinden sigortalılık işlemlerinin gerçekleştirilmesi konusundaki işbirliğinin Yönetmeliğin 7/f maddesi kapsamında değerlendirilip disiplin cezası verilmesinin ardından (Bu ceza Mahkememizin E: … sayılı dosyasında dava konusu edilmiş olup, hukuka uygun bulunarak davanın reddine karar verilmiştir.) söz konusu fiilin bir de aynı Yönetmeliğin 7/c maddesi kapsamında değerlendirilmesi ve disiplin cezasına tabi tutulması aynı fiil nedeniyle ikinci kere cezalandırma sonucunu doğurduğundan ve bu durumun "aynı fiilden dolayı iki kez cezalandırılmama" ilkesine aykırılık teşkil ettiği anlaşıldığından dava konusu işlemde hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır." gerekçesiyle dava konusu işlemin iptaline karar verildiği, bu karara karşı yapılan istinaf başvurusunun ise, … Bölge İdare Mahkemesi ... İdari Dava Dairesinin … tarih ve E:… K:… sayılı kararı ile Disiplin Yönetmeliğinin 7/c bendinde belirtilen fiil ile 7/f bendinde belirtilen fiilin ayrı değerlendirilmesi gerektiği, meslek mensubunun, meslek mensubu olmayan veya mesleği yapmaları yasaklanmış kişilerle mevzuata aykırı olarak işbirliği yaptığı hallerde yapılan işlemlerin mevzuata uygun yapılmış olma ihtimali de (gerçek çalışanlara sigorta işlemi yapılması gibi) bulunduğu, bu hallerde netice istem mevzuata uygun olsa bile işlem öncesindeki usulsüzlükler disiplin hukukunca ayrıca incelenmesi gerektiği yönünde tespitlere yer verilerek disiplin soruşturma dosyasında yer verilen ifadeler doğrultusunda SMMM ...'ın meslek mensubu olmayan ... ile mevzuata aykırı bir işbirliği içerisinde olduğu konusunda bir tereddüt bulunmadığı lakin 3568 sayılı Yasa’nın 48. maddesinde, meslekten çıkarma cezasının tanımının yapıldığı ve hangi hallerde bu cezanın verilebileceğinin açık olarak sayıldığı, verilen cezanın ağırlığı ve yasada açıkça koşulların sayılmış olması karşısında bir derece ağır ceza uygulanmasına olanak bulunmadığı sonucuna varıldığından mahkeme kararında neticesi itibariyle hukuka aykırılık görülmediği gerekçesiyle istinaf başvurusunun reddine karar verildiği, bu kararın Dairemizin 25.05.2022 tarih ve E:2021/1482 K:2022/3435 sayılı kararı ile bozulduğu, Bölge İdare Mahkemesince bozma kararına uyularak istinaf başvurusunun kabulüne, Mahkeme kararının kaldırılmasına ve davanın reddine karar verilmesi üzerine söz konusu kararın Dairemizin 24.11.2023 tarih ve E:2023/3812 K:2023/6348 sayılı kararı ile onanarak kesinleştiği anlaşılmaktadır.
Buna göre; davacıya meslek mensuplarınca, beyanname ve bildirimlerin imzalanması ve denetimi ile ilgili yasal düzenlemelerdeki ilke ve kurallarla, ilan olunmuş norm ve standartlara kasten aykırı davranılması veya beyanname imzalama ve denetim yetkisinin kasten gerçeğe aykırı olarak kullanılması kapsamında sahte sigortalı bildiriminde bulunma, meslek ruhsatını bilerek meslek mensubu olmayan bir başkasına kullandırma eylemleri nedeniyle birden fazla disiplin cezası verildiği, bu cezalardan bir kısmının kesinleştiği, bir kısmının ise usuli gerekçelerle yargı kararları ile iptal edildiği görülmektedir.
Davaya konu disiplin cezası yönünden yapılan yargısal denetimde ise, dava dosyasında yer alan bilgi ve belgeler bir arada değerlendirildiğinde; a) C.C. ... Otom. Med. İnş. Turz. Nak. İth. İhr. San. ve Tic. Ltd. Şti. yönünden, Ankara Sosyal Güvenlik İl Müdürlüğü Sosyal Güvenlik Denetmeni Nazmiye Demir tarafından hazırlanan … tarih ve … sayılı "Araştırma İnceleme Raporu"nda; CC ... Otom. Med. İnş. Turz. Nak. İth. İhr. San. ve Tic. Ltd. Şti isimli işyerinden Kuruma sahte sigortalılık bildirimlerinin yapıldığı, adı geçen şirket ortaklarının ifadelerinde; işyerinin 2006 yılında kurulduğu, işyerinde çalışan son kişinin 2010 yılı Eylül ayında işten çıktığı, 2010 yılı Ekim ayında şirketin kayıtlı bulunduğu adresten ayrıldığı ve 2011 yılı Ocak ayında şirketin re'sen kapandığı, 2010 yılı Eylül ayından sonra işyerinden sigortalı olarak bildirilen kişilerin tamamının şifrelerinin kendisinde bulunduğu muhasebeci ... tarafından bildirildiği, belirtilen tarihten sonra işyerinden sigortalı bildirilen kişilerin kendilerinin çalışanları olmadığı yönünde beyanda bulundukları; Muhasebeci ...'ın ifadesinde ise; adı geçen şirketin e-bildirge şifreleri kendisinde olduğundan şirket ortaklarının bilgisi dışında 180-200 TL civarında para karşılığı bazı kişilerin sigortalı gösterildiği yönünde ikrara dayalı beyanda bulunduğu, bilahare davacının denetmene ihtarname göndererek ifadesinin geçersiz olduğunu beyan ettiği, yeniden ifade vermek üzere davet edilmesi üzerine tebligata herhangi bir cevap verilmediğine yönelik tespitlere yer verildiği, söz konusu firma ile ilgili iddialar hakkındaki inceleme döneminin 01.12.2006-30.04.2012 tarih aralığı olduğu, 2010 yılı tüm beyannamelerin ... tarafından verildiği, raporun Odaya 02.12.2013 tarihli üst yazı ile intikal ettiği dolayısıyla rapora konu iddialar yönünden davacı eyleminin zamanaşımına uğramadığı, b) ... Doğalgaz İnş. Turz. ve Tic. Ltd. Şti. yönünden; Vergi Müfettiş Yardımcısı ... tarafından hazırlanan … tarih ve … sayılı "Görüş ve Öneri Raporu (SMMM Sorumluluk Raporu)"nda; ... Doğalgaz İnş. Turz. ve Tic. Ltd. Şti. hakkında yapılan inceleme sonucunda düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporunda, mükellef kurumun incelemeye konu 2008, 2009 ve 2010 hesap dönemlerinde bir ticari faaliyetinin olmadığı, herhangi bir gerçek mal ve hizmet hareketinin bulunmadığı, mükellef kurum tarafından 01.01.2008 tarihinden itibaren düzenlenen tüm belgelerin komisyon karşılığı, gerçek mal teslimi ve hizmet ifasını içermeyen sahte faturalar olduğunun tespit edildiği; ilgili şirketin 2008 ve 2009 yıllarında muhasebe işlemlerini yürüten SMMM ...'ın miktar ve tutar itibariyle iş hacmiyle mütenasip olmayan belgelere dayanarak, 2009 hesap dönemine ait defter ve belgelerini tutma ve beyannamelerini düzenlemeye yönelik herhangi bir sözleşmesi olmadığı halde mükellefin beyannamelerini düzenleyip elektronik ortamda göndermesi işlemlerinin meslek mensubunun sorumluluğunu doğurduğuna yönelik tespitlere yer verildiği, inceleme döneminin 2008-2009 yılları olduğu, 2008/12 ve 2009/3 ve 2009/4. dönem muhtasar beyannamelerin davacı tarafından verildiği, raporun Odaya 02.12.2013 tarihli üst yazı ile intikal ettiği dolayısıyla rapora konu iddialar yönünden davacı eyleminin zamanaşımına uğramadığı, c) ... Mak. Bak. Onarım Ltd. Şti yönünden; Ankara Sosyal Güvenlik İl Müdürlüğü Sosyal Güvenlik Denetmeni Sevgi Lüle Küçükakça tarafından hazırlanan … tarih ve … sayılı "Araştırma ve İnceleme Raporu"nda; ... Mak. Bak. Onarım Ltd. Şti'den 01.08.2010-31.05.2012 tarihleri arasında Kuruma bildirilen çalışan sayısı ve prime esas kazanç tutarları ile Polatlı Vergi Dairesine beyan edilen çalışan asgari ve diğer ücretli sayısı arasında önemli farklılıkların tespit edildiği, söz konusu tablo incelendiğinde, SGK'ya bildirilen sigortalı sayısının aylar itibarıyla 39 ila 50 arasında olduğu halde; Vergi Dairesine bildirilen sigortalı sayısının ise 2 ila 10 arasında değişkenlik gösterdiği, 2011 yılından 2013 yılı Mayıs ayına kadar ilgili şirketin muhtasar beyannamelerinin ... tarafından düzenlendiği, işyeri dosyası üzerinden sigortalı bildirimi sağlanan şahıslardan alınan ifadeler incelendiğinde ise; E.S. isimli kişinin ifadesinde, ... Ltd. Şti. unvanlı işyerinde hiç çalışmadığı, ... ile eşinin sağlık problemleri nedeniyle sigortasının başlatılması için görüşmeye gittiği, ...'ın kendisine hitaben aylık 160,00 TL karşılığında sigortasını yapacağını söylediği yönünde beyanda bulunduğu; diğer kişilerin ifadelerinde ise; sağlık hizmetlerinden faydalanabilmek için SMMM olarak bildikleri ... ve ... isimli kişilerin para karşılığı kendilerini sigortalı yaptığı yönünde ifadelere yer verildiği, ayrıca işyerinden sigortalılık bildirimi yapılıp da çalışmaların fiili çalışmaya dayanmadığı tespit edilen şahısların tamamının, şirket ortakları ..., Mustafa Kayış ve Özgür Özer ile işyeri muhasebecisi ... ve muhasebeci ... hakkında Cumhuriyet savcılığına suç duyurusunda bulunulması yönünde kanaat bildirildiği, bu firma ile ilgili davacı eylemlerinin 2011-2013 yılları arasında vuku bulduğu ve raporun Odaya intikalinin 22.07.2014 tarihli üst yazı ile gerçekleştiği dikkate alındığında eylemlerin zamanaşımına uğramadığı, d) ... isimli şahıs firması yönünden; Ankara Sosyal Güvenlik İl Müdürlüğü Sosyal Güvenlik Denetmeni Mehmet Akif Durmuş tarafından hazırlanan … tarih ve … sayılı "Araştırma ve İnceleme Raporu"nda; ... isimli işyerinden sigortalı gösterilen kişiler ve konu hakkında bilgisi bulunan kişilerden, E.Ü.; Ö.A.; D.A.; S.G.; O.B. isimli kişilerin, muhasebeci ...'ın para karşılığı sigortalılık bildiriminde bulunduğuna yönelik beyanlarının mevcut olduğu, söz konusu inceleme raporunun 2005 yılı Ağustos ayı ile 2007 yılı Aralık ayı dönem aralığını kapsadığı, … tarih ve … sayılı yazı ile durumun Ankara SMMM Odasına bildirilmesi üzerine davacı hakkında soruşturma işlemlerine başlanıldığı, inceleme döneminin çok eski tarihlere dayanması, bu süre zarfında söz konusu eylemlerden Odanın haberdar olmaması ve dolayısıyla davacı hakkında soruşturma açılmamış olması dikkate alındığında, işlem tarihinde yürürlükte bulunan Disiplin Yönetmeliğinin 33. maddesi uyarınca anılan eylem yönünden davacı üzerine atılı iddianın zamanaşımına uğradığı anlaşılmaktadır. Nitekim Polatlı Cumhuriyet Başsavcılığının … tarih ve … karar numaralı karar ile aynı şahıs işletmesi hakkındaki iddialar nedeniyle "kamu kurum ve kuruluşlarının zararına dolandırıcılık, resmi belgede sahtecilik, resmi belgenin düzenlenmesinde yalan beyan" suçları yönünden davacı hakkında açılan soruşturmada, eylemle ilgili 5 yıllık zamanaşımı süresinin dolması sebebiyle kovuşturmaya yer olmadığına karar verildiği anlaşılmaktadır.
Buna göre; müfettiş ve denetmenlerce yapılan tespitler ile alınan ifadeler doğrultusunda davacının disiplin soruşturma dosyalarına yansıyan eylemlerinin Disiplin Yönetmeliğinin 7/f maddesinde düzenlenen "Meslek mensuplarınca, beyanname ve bildirimlerin imzalanması ve denetimi ile ilgili yasal düzenlemelerdeki ilke ve kurallarla, ilan olunmuş norm ve standartlara kasten aykırı davranılması veya beyanname imzalama ve denetim yetkisinin kasten gerçeğe aykırı olarak kullanılması" kapsamında bulunduğu sonucuna ulaşılmaktadır.
Öte yandan; 3568 sayılı Kanunun 48/9. maddesinde, disiplin kurullarının bir derece ağır veya bir derece hafif disiplin cezasının uygulanması hususunda takdir hakkının bulunduğu, idareye tanınan takdir hakkının kullanımının kamu yararı ve hizmet gerekleriyle sınırlı olduğu, davacıya isnat edilen eylemler ile davacının disiplin geçmişi göz önünde bulundurulduğunda davalı idarenin mevzuatla verilen takdir hakkını hukuka ve kamu yararına uygun olarak kullandığı kanaatine ulaşıldığından, meslekten çıkarma cezasının yasada açıkça koşullarının sayılmış olması karşısında bir derece ağır ceza uygulanmasına olanak bulunmadığı gerekçesiyle istinaf başvurusunun reddi yönünde verilen Bölge İdare Mahkemesi kararında ve dava konusu disiplin cezası tekerrüre ilişkin düzenlemeler uygulanmak suretiyle verilmediğinden İdare Mahkemesi kararında hukuki isabet görülmemiştir.
... isimli şahıs firmasından yapılan sahte sigortalılık eylemleri yönünden zamanaşımı söz konusu ise de; aynı kovuşturma kapsamında diğer 3 dosyadan yapılan tespitler ile davacı hakkında aynı iddialarla daha önceden açılan, sonuçlanan ve devam eden disiplin dosyaları, verilen cezalar, TÜRMOB Disiplin Kurulunca 3568 sayılı Kanunun 48/9. maddesinin uygulanması noktasında belirleyici olduğundan, bir dosyadaki disiplin kovuşturmasına konu eylemle ilgili zamanaşımı olgusunun cezanın artırımlı uygulanmasına engel teşkil etmeyeceği açıktır.
Diğer taraftan; davacı, temyize cevap dilekçesinde TÜRMOB Disiplin Kurulunun … tarih ve … sayılı kararı ile 30.03.2010 tarihinde vergi kaydı re'sen silinen ... İnş. Tic. Ltd. Şti ile ilgili sahte sigortalılık eylemi hakkında Ankara SMMM Odasına yapılan bildirimin 13.02.2017 tarihli olduğu dikkate alındığında söz konusu şirket ile ilgili iddianın zaman aşımına uğradığı tespit edilerek meslekten çıkarma cezasının kaldırılmasına karar verildiği yönünde açıklamaya yer vermiş ise de; dava dosyasına sunulan TÜRMOB Disiplin Kurulu kararının incelenmesinden; ... Doğalgaz İnş. Tic. Ltd. Şti isimli işyeri hakkında Sosyal Güvenlik Denetmenliğince düzenlenen 26.08.2016 tarih ve 2016/BY/41 sayılı raporda SMMM ...'ın sahte sigortalı bildiriminde bulunduğundan bahisle ilgili hakkında disiplin yönünden gereğinin yapılmasının Odadan talep edildiği görülmekte olup TÜRMOB tarafından yapılan değerlendirme sonucunda 30.03.2010 tarihinde re'sen kaydı silinen şirketle ilgili şikayet yazısının 13.02.2017 tarihinde Oda kayıtlarına girdiği, bu nedenle dosyanın zamanaşımına uğradığından bahisle meslekten çıkarma cezasının kaldırılmasına karar verildiği, ilgili soruşturma raporundaki iddianın adı geçen şirketten yapılan sahte sigortalılık bildirimlerine yönelik olduğu, işbu davanın konusunu oluşturan disiplin cezasına esas teşkil eden soruşturma raporunda ise; davacının eyleminin, 2008, 2009 ve 2010 yılı hesap dönemlerinde herhangi bir ticari faaliyeti bulunmayan, gerçek mal teslimi ve hizmet ifasını içermeyen, komisyon karşılığı sahte fatura ticareti işi ile iştigal eden adı geçen şirketin "2008 ve 2009 yıllarında miktar ve tutar itibariyle iş hacmiyle uyumlu olmayan belgelere dayanarak mükellefin beyannamelerini düzenleyip elektronik ortamda göndermek" olduğundan davacının zamanaşımına yönelik iddiasına itibar edilmemiştir.
Bu itibarla temyize konu Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulması gerekmektedir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. 2577 sayılı Kanun'un 49. maddesine uygun bulunan temyiz isteminin kabulüne,
2. … Bölge İdare Mahkemesi ... İdari Dava Dairesinin … gün ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın yukarıda belirtilen Bölge İdare Mahkemesi İdari Dava Dairesine gönderilmesine,
4. Kesin olarak 24/11/2023 tarihinde oybirliği ile karar verildi.