DANIŞTAY 7. DAIRE

Danıştay 7. Daire Başkanlığı         2022/1955 E.  ,  2023/4785 K.
"İçtihat Metni" T.C.
D A N I Ş T A Y
YEDİNCİ DAİRE
Esas No : 2022/1955
Karar No : 2023/4785

TEMYİZ EDENLER : 1- (DAVACI) : … Ticaret ve Sanayi Anonim Şirketi
VEKİLİ : Av. …- Av. …
2- (DAVALI) : … Bakanlığı adına
… Gümrük Müdürlüğü (E - Tebligat)
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının taraflarca temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına tescilli … tarih ve … sayılı, … tarih ve … sayılı, … tarih ve … sayılı,… tarih ve … sayılı, … tarih ve … sayılı, … tarih ve … sayılı serbest dolaşıma giriş beyannamesi muhteviyatı 7616.99.90.90.19 gümrük tarife istatistik pozisyonunda beyan edilen "kalem bileziği'' ve "kurşun kalemlere tepe silgisi monte etmek için kullanılan alüminyumdan mamul yüksük" cinsi eşyanın 9608.99.00.00.00 pozisyonunda yer aldığının tespit edildiğinden bahisle tahakkuk ettirilen ilave gümrük ve ek olarak tahakkuk ettirilen katma değer vergileri ile 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 234. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendi uyarınca karara bağlanan para cezasına vaki itirazın reddine dair işlemin iptali istemiyle dava açılmıştır.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla; eşyanın, üst kısmında silgi bulunan kurşun kalemlerde kurşun kalemin odun kısmı ile silgiyi birbirine bağlayan metal aparat olduğu, davalı idarece tespit edilen 9608.99.00.00.00 gümrük tarife istatistik pozisyonunun üst başlığında; bilyalı kalem, keçe uçlu veya diğer gözenek uçlu yazı ve işaret kalemi, mürekkepli kalem, stilo ve diğer dolma kalem, kopya kalemi, dolma kurşun kalemi, dolma kalem ve kurşun kalem sapı ve benzeri sap ile bu pozisyonda belirtilen kalemlerin aksamı (kapak ve klipsler dahil)nın yer aldığı, anılan pozisyonun uyuşmazlık konusu eşyayı kapsamadığı sonucuna varıldığı, bu nedenle eşyanın idarece tespit edilen GTİP'te olduğundan bahisle alınan ek tahakkuk kararında hukuka uyarlık görülmediği, öte yandan, para cezasına dayanak vergi ortadan kaldırıldığından cezalandırmayı gerektiren eylemin oluşmaması sebebiyle 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 234. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendi uyarınca karara bağlanan para cezasında da hukuka uyarlık görülmediği gerekçesiyle davaya konu işlemin iptaline karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Dava dosyasına fotoğrafları sunulan uyuşmazlık konusu eşyanın incelenmesinden; eşyanın, üst kısmında silgi bulunan kurşun kalemlerde kurşun kalemin odun kısmı ile silgiyi birbirine bağlayan metal aparat olduğu, davalı idarece tespit edilen 9608.99.00.00.00 gümrük tarife istatistik pozisyonunun üst başlığında; bilyalı kalem, keçe uçlu veya diğer gözenek uçlu yazı ve işaret kalemi, mürekkepli kalem, stilo ve diğer dolma kalem, kopya kalemi, dolma kurşun kalemi, dolma kalem ve kurşun kalem sapı ve benzeri sap ile bu pozisyonda belirtilen kalemlerin aksamı (kapak ve klipsler dahil)nın yer aldığı, dava konusu eşyanın kurşun kalemlerin arkasına eklenen silginin yerleştirildiği metal aksam olduğu ve mezkur GTİP İzahnamesinde yer alan açıklamalardan bu pozisyonun kapsamında yer aldığı sonucuna varıldığından, eşyanın idarece tespit edilen pozisyonda olduğundan bahisle tahakkuk ettirilen ilave gümrük ve ek olarak tahakkuk ettirilen katma değer vergisinde hukuka aykırılık bulunmadığı; öte yandan ithal olunan eşyaya ait beyanname ve eki belgelerin incelenmesi, gerekiyorsa, eşyanın gümrük laboratuvarlarında tetkik edilmesi suretiyle gerçekte hangi tarife istatistik pozisyonunda yer aldığının tespitinin, gümrük idaresince, kendiliğinden yapılabilecek durumda olması karşısında; gümrük idaresine sunulan bilgi ve belgelerin, eşyanın dahil olacağı tarife istatistik pozisyonunun saptanması bakımından eksik veya yanlış ya da yanıltıcı olduğu konusunda herhangi bir iddia bulunmayan olayda, cezalandırma eyleminin oluşmaması nedeniyle, dava konusu işlemin para cezasına ilişkin kısmında hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle, davalı idarenin istinaf başvurusunun kısmen kabulüne, mahkeme kararının tahakkuk ettirilen ilave gümrük ve ek olarak tahakkuk ettirilen katma değer vergisinin iptaline ilişkin hüküm fıkrasının kaldırılmasından sonra tahakkuklar yönünden davanın reddine, para cezasının iptaline ilişkin hüküm fıkrasına yönelik istinaf başvurusunun ise reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI : Davacı tarafından, 7616.99.90.90.19 gümrük tarife ve istatistik pozisyonunda beyan edilen eşyanın 96.08 pozisyonunda sınıflandırılmasının mümkün bulunmadığı, Türkiye'nin ticari ilişkisi olan pek çok devletin de kurşun kalemlerin imalatında kullanılan alüminyumdan mamul yüksükleri 76.16 gümrük tarife pozisyonunda sınıflandırdığı; davalı idarece, tesis edilen işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülmektedir.

TARAFLARIN SAVUNMALARI : Taraflarca karşılıklı olarak istemin reddi gerektiği savunulmuştur.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ : Dosyanın incelenmesinden; Davalı idarece tespit edilen 9608.99.00.00.00 pozisyonunun beyannameler muhteviyatı "kalem bileziği'' cinci eşyayı kapsamadığı sonucuna varıldığından, temyize konu Kararın, tahakkuk ettirilen ilave gümrük ve ek olarak tahakkuk ettirilen katma değer vergileri yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasının bozulması, davalı idarenin temyiz isteminin ise reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
Davacı adına tescilli … tarih ve … sayılı, … tarih ve … sayılı, … tarih ve … sayılı,… tarih ve … sayılı, … tarih ve … sayılı, … tarih ve … sayılı serbest dolaşıma giriş beyannamesi muhteviyatı 7616.99.90.90.19 gümrük tarife istatistik pozisyonunda beyan edilen "kalem bileziği'' ve "kurşun kalemlere tepe silgisi monte etmek için kullanılan alüminyumdan mamul yüksük" cinsi eşyanın 9608.99.00.00.00 pozisyonunda yer aldığının tespit edildiğinden bahisle tahakkuk ettirilen ilave gümrük ve ek olarak tahakkuk ettirilen katma değer vergileri ile 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 234. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendi uyarınca karara bağlanan para cezasına vaki itirazın reddine dair işlemin iptali istemiyle dava açılmıştır.
İLGİLİ MEVZUAT:
4458 sayılı Gümrük Kanununun 15. maddesinin 1. fıkrasında, gümrük vergilerinin gümrük yükümlülüğünün doğduğu tarihte yürürlükte olan gümrük tarifesine göre hesaplanacağı; 3. fıkrasının (c) bendinde, gümrük tarifesinin, Türk Gümrük Tarifesinin kapsadığı eşyaya uygulanacak gümrük vergi oranlarını; 6. fıkrasında da; eşyanın tarife pozisyonunun belirlenmesi deyiminden, (kural olarak) söz konusu eşyanın girdiği Türk Gümrük Tarife Cetvelinin alt pozisyonunun belirlenmesinin anlaşılacağı; 7. fıkrasında ise, Gümrük Tarife Cetveli, İzahnamesi ve eşya fihristinin, idari ve kazai uygulamalarda esas tutulacağı hükme bağlanmıştır.
Gümrük Giriş Tarife Cetveli İzahnamesinin "Tarifenin Yorumu ile İlgili Genel Kurallar" başlıklı bölümünde yer alan 1 nolu yorum kuralında, bölüm fasıl ve tali fasıl başlıklarının sadece gösterici nitelikte olduğu, yasal amaçlarla eşyanın tarifedeki yerinin saptanmasının, pozisyon metinlerine, bölüm veya fasıl notlarına ve pozisyonların ve notların anlamına aykırı düşmedikçe yorum kurallarına göre saptanacağı; 6 nolu yorum kuralında ise, yasal amaçlar için, eşyanın bir pozisyonun alt pozisyonlarında sınıflandırılmasının, sadece aynı seviyedeki alt pozisyonların mukayese edilebilirliliği dikkate alınarak, bu alt pozisyonlardaki şartlar ile bu pozisyonla ilgili alt pozisyon notlarına ve gerekli değişiklikler yapılmış olarak, tarifenin yorumu ile ilgili diğer kurallara göre saptanacağı belirtilmiş olup; buna göre, tek, iki veya daha fazla sayıdaki (-,-- vb gibi) tirelerin sırasıyla esas alınması, bir eşyanın tarifedeki yerinin tespitinde aynı sayıdaki tireleri içeren alt açılımların birbiri ile mukayese edilmesi, eşyanın özellikleri dikkate alınarak tek tireli açılımdaki yeri tespit edildikten sonra, iki veya daha fazla tireli ayırımlara geçilmek suretiyle, on iki haneli tarife ve istatistik pozisyonunun tespitinin yapılması gerekmektedir.
Gümrük Tarife Cetvelinin 96. faslı "Çeşitli Mamül Eşya"ya ayrılmış; faslın genel açıklama notlarında, oyulmaya ve kalıba dökülmeye elverişli maddeleri ve bu maddelerden eşyayı, bazı süpürgeleri, fırçaları ve elekleri, bazı tuhafiyecilik eşyasını, bazı yazı ve büro malzemeleri, sigara içenler için bazı gereçleri, bazı makyaj malzemelerini, bazı hijyenik emici maddeleri (hijyenik havlu (ped) ve tamponlar, bebekler için bebek bezi ve bebek bağı gibi herhangi bir maddeden benzer eşyalar) ve çeşitli diğer eşyayı kapsadığı (ancak tarifenin diğer pozisyonlarında daha özel şekilde yer almamış olmak kaydıyla), 96.07 ila 96.14 ve 96.16 ila 96.18 pozisyonlarında tanımlanan eşyaların, bir kısmı veya tamamı tabii ya da kültür incilerinden, kıymetli ya da yarı kıymetli taşlardan (tabii, sentetik veya terkip yoluyla elde edilmiş), veya kıymetli metaller ya da kıymetli metallerle kaplanmış metallerden yapılmış olabileceği ancak, 96.01 ila 96.06 ve 96.15 pozisyonlarında tanımlanan eşyaların bu maddeleri sadece göz ardı edilebilecek ölçüde içerebileceği belirtilmiştir.
96. faslın 96.08 tarife pozisyonunun, ''bilyalı kalemler, keçe uçlu veya diğer gözenek uçlu yazı ve işaret kalemleri; mürekkepli kalemler, stilolar ve diğer dolma kalemler; kopya kalemleri; dolma kurşun kalemler; dolma kalem ve kurşun kalem sapları ve benzeri saplar; bunların aksamı (kapak ve klipsler dahil) (96.09 pozisyonundaki eşya hariç)''nı kapsadığı açıklanmış; "Aksam ve Parça" bağlığında ise bu pozisyonun, tarifenin başka bir yerinde daha ayrıntılı belirtilmeyen tanımlanabilir parçaları örneğin: Kabaca yontulmuş bitmemiş uçlar olarak her şekilde hazırlanan kalem uçları; klipsler; bilyalı kalemler için kartuşlar (mürekkep haznesi ve bilyası dahil); işaret stiloları keçeleri veya tükenmez kalem için tutucular; mürekkep akışını düzenleyiciler; bu pozisyondaki dolma kalemler ve kurşun kalemler için tüpler; doldurma veya basma mekanizmaları; kauçuk veya başka maddelerden yapılmış mürekkep hokkaları; uç koruyucuları; içinde mürekkep, uç ve hazne bulunan değiştirilebilir uç yenileme takımları; besleme girişi ve halkamsı parça; çabuk eskimeyi önlemek için mürekkepli kalem uçlarında kullanılan platin alaşımdan veya bazı tungsten alaşımından yapılmış küçük küreler halinde uç bilyaları (ya da kalem bilyaları) da içine almasına karşın, (a) Mürekkepli kalemler için mürekkep kartuşları (32.15 pozisyonu), (b) Bilyalı kalemlerle kurşun kalemler için çelikten bilya (73.26 veya 84.82 pozisyonları), (c) Matematiksel çizim kalemleri (90.17 pozisyonu), (d) Kurşun kalem kurşunları (96.09 pozisyonu)"nı kapsamadığı belirtilmiştir.
96.08 tarife pozisyonunun alt açılımlarında; "9608.10 - Bilyalı kalemler", "9608.20 - Keçe uçlu veya diğer gözenek uçlu yazı ve işaret kalemleri - Mürekkepli kalemler, stilolar ve diğer dolma kalemler", "9608.30 - Mürekkepli kalemler, stilolar ve diğer dolmakalemler", "9608.40 -Dolma kurşun kalemler" ile "9608.50 - Yukarıdaki altpozisyonların iki veya daha fazlasında yer alan eşyadan oluşan takımlar", "9608.60 - Bilyalı kalemlerin yedek uçları (bir bilyalı ucu ve mürekkep rezervuarını kapsayan), - Diğerleri", "9608.91 -- Yazı kalemi uçları ve damakları", "9608.99 -- Diğerleri" sınıflandırmış, 9608.99 pozisyonunun alt açılımlarında, 9608.99.00.00.00 tarife ve istatistik pozisyonunda " - - Diğerleri" düzenlemesine yer verilmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Dayandığı hukuki ve kanuni nedenlerle gerekçesi yukarıda açıklanmış bulunan kararın, 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 234. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendi uyarınca karara bağlanan para cezasının iptaline ilişkin hüküm fıkrası aynı gerekçe ve nedenlerle Dairemizce de uygun görülmüş olup, davalı İdarenin temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, sözü geçen hüküm fıkrasının bozulmasını sağlayacak durumda bulunmamıştır.
Kararın, tahakkuk ettirilen ilave gümrük ve ek olarak tahakkuk ettirilen katma değer vergileri yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasına yönelik davacının temyiz istemine gelince;
Dosyanın incelenmesinden; uyuşmazlık konusu eşyanın, üst kısmında silgi bulunan kurşun kalemlerde kurşun kalem ile silgiyi birbirine bağlayan metal eşya olduğu, davalı idarece tespit edilen 9608.99.00.00.00 pozisyonunda bilyalı kalem, keçe uçlu veya diğer gözenek uçlu yazı ve işaret kalemi, mürekkepli kalem, stilo ve diğer dolma kalem, kopya kalemi, dolma kurşun kalemi, dolma kalem ve kurşun kalem sapı ve benzeri sap ile bu pozisyonda belirtilen kalemlerin aksamı (kapak ve klipsler dahil)nın yer almasına karşın beyannameler muhteviyatı 'kalem bileziği'' ve "kurşun kalemlere tepe silgisi monte etmek için kullanılan alüminyumdan mamul yüksük" cinsi eşyayı kapsamadığı dolayısıyla anılan pozisyonda değerlendirilemeyeceği sonucuna varıldığından, eşyanın yanlış tarife istatistik pozisyonunda beyan edildiğinden bahisle tahakkuk ettirilen ilave gümrük ve ek olarak tahakkuk ettirilen katma değer vergileri ve dava konusu işlemde hukuka uyarlık; temyize konu vergi dava dairesinin davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasında ise hukuka uygunluk görülmemiştir.

KARAR SONUCU:
1. Davalı idarenin temyiz isteminin reddine, davacının temyiz isteminin ise kabulüne,
2…. Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 234. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendi uyarınca karara bağlanan para cezasının iptaline ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA,
3. Kararın, ek olarak tahakkuk ettirilen ilave gümrük ve katma değer vergileri yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasının ise BOZULMASINA,
4. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Daireye gönderilmesine,
5.Yargılama giderlerinin yeniden verilecek kararda karşılanması gerektiğine, 14/12/2023 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.