DANIŞTAY 7. DAIRE

Danıştay 7. Daire Başkanlığı         2021/4972 E.  ,  2023/4091 K.
"İçtihat Metni" T.C.
D A N I Ş T A Y
YEDİNCİ DAİRE
Esas No : 2021/4972
Karar No : 2023/4091

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü) - (E-Tebligat)
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava Konusu İstem: Davacı adına, vergi incelemesine başlanıldıktan sonra sevk edildiği takdir komisyonu kararı uyarınca 2007 yılının Mayıs ilâ Aralık dönemleri için re'sen salınan bir kat vergi ziyaı cezalı banka ve sigorta muameleleri vergisinin iptali istemiyle dava açılmıştır.
İlk Derece Mahkemesi Kararının Özeti: Bozma kararı üzerine, davacının kontör satışı gerçeleştirdiği ...'un tefecilik faaliyetinde bulunduğunun mahkeme kararı ile sabit olduğu, POS cihazını bu kişiye bırakarak gün sonu tutara göre fatura keserek kontör yolladığı yolundaki davacı iddialarının ticari icaplara uymadığı, faturaların ... adına düzenlemesine karşın tahsilatların yüzlerce farklı kişinin kredi kartlarından yapıldığı, dolayısıyla, davacıya ait POS cihazının tefecilik faaliyetinde kullanıldığı sonucuna ulaşıldığı gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Şirketlerinin 2003 yılında kurulduğu ve ... GSM operatörünün ana bayisi oldukları, 45 çalışanlarının bulunduğu, vergisel sorumluluklarının eksiksiz yerine getirildiği, adli yargıda görülen ceza davasında şirket yetkilileri hakkında beraat kararı verildiği, kontör satışlarının gerçek olduğu, ücretlerinin banka aracılığı ile tahsil edilerek işlemlerin resmi defterlerine kaydedildiği, tefecilik iddiasının gerçeği yansıtmadığı, dava konusu ihbarnameler ve dayanağı vergi tekniği raporunun hukuka aykırı olduğu ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'İN DÜŞÜNCESİ : Olayda, 2007 vergilendirme dönemi matrahının tespiti için takdir komisyonuna sevk edilen davacı adına yapılan cezalı tarhiyatın esas itibarıyla rapora dayandığı açıktır. Takdir komisyonu kararının varlığı, Bu durumda, 2007 vergilendirme dönemi için beş yıllık zamanaşımı süresi geçirildikten sonra düzenlenen rapora dayanan vergi ve ceza ihbarnamelerinin 25/12/2013 tarihinde tebliğ edilmiş olması karşısında, davacı adına yapılan cezalı tarhiyatta hukuka uyarlık bulunmadığından, davanın reddi yolunda verilen mahkeme kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
İkrazatçılık faaliyetinde bulunduğundan bahisle düzenlenen vergi tekniği raporunu done alan takdir komisyonu kararlarına dayanılarak davacı adına, 2007 yılının Mayıs ila Aralık dönemleri için re'sen tarh edilen banka ve sigorta muameleleri vergisi ile kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının iptali istemiyle dava açılmıştır.
İLGİLİ MEVZUAT :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 138. maddesinde, vergi incelemesinin, neticesi alınmamış hesap dönemi de dahil olmak üzere, tarh zamanaşımı süresi sonuna kadar her zaman yapılabileceği kurala bağlanmış olup; 113. maddesinde, süresinin geçmesi nedeniyle vergi alacağının kalkması olarak tanımlanan zamanaşımının, mükellefin bu hususta müracaatı olup olmadığına bakılmaksızın hüküm ifade edeceği; 114. maddesinde, vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın başından başlayarak beş yıl içinde tarh ve mükellefe tebliğ edilmeyen vergilerin zamanaşımına uğrayacağı, matrah takdiri için takdir komisyonuna başvurulmasının zamanaşımını durduracağı, Anayasa Mahkemesi'nin 15/10/2009 tarih ve E:2006/124, K:2009/146 sayılı iptal kararı üzerine 6009 sayılı Kanun'la düzenlenen 114. maddenin 2. fıkrası uyarınca da işlemeyen sürenin her hal ve takdirde bir yıldan fazla olamayacağı düzenlenmiştir.
Anayasa Mahkemesinin iptal kararında sözü edilen düzenlemenin, vergilemede; "belirlilik", "yasallık" "öngörülebilirlik", "keyfiliğe izin verilmemesi" ve "hukuk devleti" ilkesine aykırı düştüğü; takdir komisyonuna başvuru yolunun, sırf zamanaşımını durdurmak amacıyla keyfi olarak kullanılmasının güvence sağlamayacağı ve vergi yükünü artırarak haksız sonuçlar doğmasına neden olabileceği hususuna vurgu yapılmıştır.
213 sayılı Kanun'un 20. maddesinde verginin tarhı, vergi alacağının kanunlarda gösterilen matrah ve oranlar üzerinden hesaplanarak miktarının belirlenmesi olarak tanımlanmış, 25 ilâ 39. maddelerinde tarh yöntemlerine ilişkin düzenlemelere yer verilmiştir. Bu yöntemlerden birisi olan "re'sen tarh" usulünü düzenleyen 30. maddede, 21/01/1983 tarih ve 2791 sayılı Kanun değişikliğinden önce re'sen takdir yetkisi sadece takdir komisyonlarına ait bulunduğundan, vergi incelemesi sırasında re'sen takdiri gerektiren bir durumun tespiti halinde gerekli takdir işlemi takdir komisyonu tarafından yapılmakta iken 2791 sayılı Kanun değişikliğiyle re'sen vergi tarhının tanımı yeniden yapılarak, vergi inceleme elemanlarına da re'sen takdir yetkisi tanınmıştır. Yukarıda yer verilen 114. madde uyarınca takdir komisyonuna başvurma yetkisi ise sadece vergi dairesine aittir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME :
Vergi incelemesi, re'sen takdir yetkisi bulunan inceleme elemanı tarafından yürütülen bir mükellefin; zamanaşımını durdurmak amacıyla, gerçek bir re'sen takdir nedeni saptanmaksızın, şeklen, takdire sevk sebeplerinden biri dayanak gösterilerek matrah takdiri için takdir komisyonuna sevk edilmesi, bu süre zarfında vergi inceleme raporu ve/veya vergi tekniği raporu düzenlenmesi; takdir komisyonunun haiz olduğu yetki uyarınca, inceleme elemanından bağımsız yürütmesi gereken inceleme ve araştırmalar sonucu elde edeceği verileri değerlendirmek yerine, sözü edilen raporlarda belirtilen miktarın aynısını matrah olarak takdir etmesi, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun zamanaşımı ile incelemeye ilişkin düzenlemelerinin öngörülen amacına aykırı düştüğü gibi takdir komisyonuna başvuru yolunun zamanaşımı hükmünü aşmak amacıyla bir yöntem olarak kullanılması, Anayasa Mahkemesi kararında da işaret edildiği üzere ''yasallık'' ve ''hukuki güvenlik'' ilkeleriyle de bağdaşmamaktadır.
Olayda, 2007 vergilendirme dönemi matrahının tespiti için 21/06/2012 tarihinde hakkında vergi incelemesi başlatılan ve zamanaşımının dolmasına çok kısa süre kala 16/11/2012 tarihinde takdir komisyonuna sevk edilen davacı adına, 31/07/2013 tarihli vergi tekniği raporunu dayanak alan takdir komisyonunun 06/12/2013 tarihli kararı uyarınca tarhiyat yapılmış olup, cezalı tarhiyatın esas itibarıyla, tanzim edilen rapora dayandığı açıktır. Matrah takdiri amacı dışında, zamanaşımını durdurma saikiyle takdir komisyonuna başvurulduğundan, ortada bir takdir komisyonu kararının bulunması, tarhiyatın, söz konusu rapora göre yapıldığı gerçeğini değiştirmemektedir.
Bu durumda, 2007 vergilendirme dönemi için beş yıllık zamanaşımı süresi geçirildikten sonra düzenlenen 31/07/2013 tarihli rapora dayanan vergi ve ceza ihbarnamelerinin 25/12/2013 tarihinde tebliğ edilmiş olması karşısında, davacı adına yapılan cezalı tarhiyatta hukuka uyarlık bulunmadığından, davanın reddi yolundaki temyize konu kararın bozulması gerekmiştir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Mahkemeye gönderilmesine,
4. Yargılama giderlerinin yeniden verilecek kararda karşılanması gerektiğine,
5. 2577 sayılı Kanun'un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren onbeş gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 25/10/2023 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.

(X) KARŞI OY :
Temyiz başvurusu; ikrazatçılık yaptığından bahisle, takdir komisyonu kararına istinaden, davacı adına, 2007 yılının Mayıs ilâ Aralık ayı dönemlerine ilişkin olarak re'sen tarh edilen banka ve sigorta muameleleri vergisi ile kesilen vergi ziyaı cezasına karşı açılan davayı reddeden mahkeme kararının bozulması istemine ilişkindir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 114. maddesinde, vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın başından başlayarak beş yıl içinde tarh ve mükellefe tebliğ edilmeyen vergilerin zamanaşımına uğrayacağı, ancak vergi dairesince matrah takdiri için takdir komisyonuna başvurulmasının zamanaşımını durduracağı ve duran zaman aşımının mezkûr komisyon kararının vergi dairesine tevdiini takip eden günden itibaren kaldığı yerden işlemeye devam edeceği, işlemeyen sürenin her hâl ve takdirde bir yıldan fazla olamayacağı hükmü yer almaktadır.
Dosyanın incelenmesinden, 2007-2008 takvim yılları sahte fatura düzenleme-kullanma ve tefecilik yönlerinden incelemeye alınan davacının tarh zamanaşımı süresi dolmadan 16/11/2012 tarihinde takdir komisyonuna sevk edildiği, … tarih ve … sayılı VTR'deki tespitler esas alınarak 06/12/2013 tarihli takdir komisyonu kararı ile takdir edilen matrah üzerinden de uyuşmazlığa konu cezalı tarhiyat yapılarak 25/12/2013 tarihinde davacıya tebliğ edildiği anlaşılmıştır.
Bu durum karşısında, söz konusu vergilerin zamanaşımına uğradığından söz edilemeyeceğinden, temyiz isteminin esasının incelenmesi suretiyle karar verilmesi gerektiği oyu ile, Dairemiz kararına katılmıyoruz.