DANIŞTAY 4. DAIRE

Danıştay 4. Daire Başkanlığı         2020/2736 E.  ,  2023/1339 K.
"İçtihat Metni" T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2020/2736
Karar No : 2023/1339

TEMYİZ EDEN (DAVACI) : … Holding Anonim Şirketi
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı tarafından, şirketin iki tam yıldan fazla aktifinde bulunan iştirak hisselerinin satışından 193.254.186,00 TL zarar oluştuğu, oluşan bu zararın %75'i olan 144.940.639,50 TL'lik kısmının tamamının vergiye tabi kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınması gerekir iken, vergi idaresinin şirket aktifinde tam iki yıldan fazla bulunan iştirak hissesinin satışı işlemi nedeniyle oluşan zararın %75'inin Kanunen Kabul Edilmeyen Gider olarak dikkate alınması gerektiği sonucunda, 2017 yılı Kurumlar Vergisi Beyannamesinin ihtirazi kayıtla verilmesi zorunluğu doğduğundan, 71.428.976,06 TL olması gereken kanunen kabul edilmeyen gider tutarının 216.369.615,56 TL olarak beyan edilmek zorunda kalınmış olması nedeniyle geçmiş yıl zararlarından fazladan 144.940.639,50 TL mahsup yapılması sonucunu doğuran tahakkuk işleminin iptali istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; kurumların, kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlarına ilişkin giderlerinin veya istisna kapsamındaki faaliyetlerinden doğan zararlarının, istisna dışı kurum kazancından indirilmesinin kabul edilemeyeceği, bunun tek istisnasının "iştirak hisseleri alımıyla ilgili finansman giderleri" nin olduğu, diğer bir ifade ile iştirak hisseleri alımıyla ilgili olarak yapılan finansman giderlerinin kurum kazancının tespitinde gider olarak indirilmesi olanaklı iken, kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlara ilişkin olarak yapılan giderlerin kurum kazancının tespitinde gider olarak indirilmesinin olanaksız olduğu, yani bu giderlerin kanunen kabul edilmeyen gider olarak değerlendirilmesi gerektiği, aynı şekilde, kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlardan elde edilmesi sırasında zarar doğması halinde bu zararların da istisna kapsamı dışındaki gelirlerden indirilmemesi gerektiği sonucuna varıldığından, iştirak edilen kurumun sermayesine katılmak suretiyle elde edilecek kâr üzerinden katılma payı karşılığında kazanç elde ederek şirketin kârlılığını artırmaya yönelik bir riskin göze alınması sonucu ortaya çıkan ve bu haliyle iştirak hisseleri alımıyla ilgili finansman gideri mahiyetinde olmadığı açık olan iştirak payı zararının, kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınmasının olanaksız olduğu, bu hukuki durum karşısında, davacı şirketin iştiraklerinin hisselerini satışı nedeniyle ortaya çıkan iştirak payı zararının kurum kazancının tespitinde "Kanunen Kabul Edilmeyen Gider" olarak dikkate alınması suretiyle yapılan zarar mahsubu işleminde hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davacı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Kararın bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.

TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin reddine,
2. Temyize konu … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının ONANMASINA,
3. Temyiz giderlerinin istemde bulunan üzerinde bırakılmasına,
4.492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca, … TL maktu karar harcından, varsa evvelce ödenen harcın mahsubundan sonra kalan harç tutarının temyiz eden davacıdan alınmasına,
5. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 13/03/2023 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.

(X) KARŞI OY :
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 5/1-(e) maddesinde; kurumların en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan taşınmazlar ve iştirak hisseleri ile aynı süreyle sahip oldukları kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklarının satışından doğan kazançların %75'lik kısmının kurumlar vergisinden istisna olduğu, bu istisnanın, satışın yapıldığı dönemde uygulanacağı ve satış kazancının istisnadan yararlanan kısmının satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar pasifte özel bir fon hesabında tutulacağı, ancak satış bedelinin, satışın yapıldığı yılı izleyen ikinci takvim yılının sonuna kadar tahsil edilmesinin şart olduğu, bu süre içinde tahsil edilmemiş satış bedeline isabet eden istisna nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergilerin ziyaa uğramış sayılacağı, hükmüne yer verilmiş, 5/3 maddesinde ise; iştirak hisseleri alımıyla ilgili finansman giderleri hariç olmak üzere, kurumların kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlarına ilişkin giderlerinin veya istisna kapsamındaki faaliyetlerinden doğan zararlarının, istisna dışı kurum kazancında indirilmesinin kabul edilmeyeceği belirtilmiştir.
Belirtilen mevzuat hükümleri uyarınca, iştirak satışından elde edilen kazançların %75'lik kısmı kurumlar vergisinden istisna olduğuna göre, iştirak hissesi satışından doğan zararlardan %75 kısmına isabet eden kısmı (istisnaya isabet eden zarar olduğu için) istisna dışı kurum kazancından indirilemeyecek, sadece %25'lik kısmı indirilebilecektir.
Olayda, davacı şirketin iki yıldan fazla süreyle aktifinde bulunan iştirak hisselerinin satılması nedeniyle oluşan zararın ancak %25'lik kısmının istisna dışı kurum kazancından indirilebileceği sonucuna ulaşıldığından temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının bu gerekçeyle bozulması görüşüyle karara katılmıyorum.

(XX) KARŞI OY :
Davacı şirketin 2017 yılı kurumlar vergisi beyannamesindeki ihtirazi kaydın kabul edilmeyerek şirket aktifinde iki tam yıldan fazla bulunan iştirak hisselerinin satışı işlemi nedeniyle oluşan zararın %75'inin kanunen kabul edilmeyen gider alınması gerektiği görüşüyle 144.940.639,50 TL fazladan geçmiş yıl zararının mahsup edilmesine ilişkin işlemin iptali istemiyle açılmıştır.
Uyuşmazlığın çözümü, iştirak edilen kuruma ait olan ve iştirakler hesabında yer alan hisse senetlerinin satışı sebebiyle oluşan zararın iştirak eden kurumun kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınıp alınamayacağının tespitine bağlıdır.
Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 5. maddesinin 1-a bendindeki istisna hükmü iştirak kazançlarına ilişkin olup, somut olayda, iştirak kazancıyla ilgili bir giderin, faaliyet sonucu bir gider fazlasının zarar yazılması veya davacı şirket nezdinde istisna edilen kazanca ilişkin bir faaliyet sonucu oluşmuş bir zararın değil, sadece davacı şirketin sahibi olduğu iştirak hisselerinin satışı ile elden çıkması nedeniyle oluşan zararın dönem matrahından indirilmesi söz konusudur.
Nitekim, davacı şirketin iştirakleri olan şirketin hisselerinin satışı sonucu davacı şirketin iştirakler hesabında hisse senetlerinin maliyet bedeli ve iştirak edilen şirketin sermayesinin tamamlanması için ödenen tutar kadar bir zarar oluşmuş, diğer bir ifade ile şirket aktifine kayıtlı bu hisselerin değerlerini kaybetmeleri sonucu şirket özsermayesinin bu oranda azaldığı görülmektedir. Davacı şirketin bu giderinin ticari girişiminin zararla sonuçlanmasından kaynaklanmış olduğu ve bu giderin davacı şirketçe faaliyet konusuyla ilgili olarak ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapıldığı açıktır.
Bu durumda, iştirak hisselerinin satışından doğan zararın dönem kazancında matrahın tespitinde indirimi mümkün olduğundan, uğranılan zararın kanunen kabul edilmeyen gider olarak değerlendirilmek suretiyle davacının ihtirazi kaydı dikkate alınmaksızın fazladan geçmiş yıl zararının mahsup edilmesine ilişkin işlemde hukuka uyarlık görülmediği sonucuna ulaşıldığından temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının bu gerekçeyle bozulması gerektiği görüşüyle karara katılmıyorum.