DANIŞTAY 3. DAIRE

Danıştay 3. Daire Başkanlığı         2024/4824 E.  ,  2024/5073 K.
"İçtihat Metni" T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2024/4824
Karar No : 2024/5073

TEMYİZ EDENLER : 1-(DAVALI)... Defterdarlığı
VEKİLİ : Av. ...

2-(DAVACI) ... Akaryakıt İstasyonları İşletmeciliği Anonim Şirketi
VEKİLİ : Av. ...

İSTEMİN KONUSU: ... Vergi Mahkemesinin ...tarih ve E:..., K:... sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurularına ilişkin ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, kısmen komisyon karşılığı sahte fatura düzenlediği, bir kısım alışlarını muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı ve sahte faturalarla belgelendirdiğinden bahisle önceki yıldan devreden indirilebilecek katma değer vergisinin azaltıldığı da gözetilerek yeniden oluşturulan beyan tablosuna göre 2018 yılının Şubat ila Ağustos, Ekim ila Aralık dönemleri için re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacının 2018 yılında faturalarını kayıtlarına aldığı ... Mimarlık Limited Şirketi, ... Petrolcülük Anonim Şirketi, ... İnşaat Hırdavat Anonim Şirketi, ... Cam Sistemleri İnşaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi, ... Elektronik Ürünler Pazarlama Anonim Şirketi ile ... Kumaşçılık İç ve Dış Ticaret Pazarlama Anonim Şirketi hakkındaki saptamaların düzenlediği faturaların gerçeği yansıtmadığını gösterdiği, dava konusu tarhiyatın, kısmen komisyon karşılığı sahte fatura düzenlenmesinden ve bir kısım alışların muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı faturalarla belgelendirilmesinden kaynaklanan kısmının, matrahı yönünden bağlı bulunduğu 2018 yılına ait kurumlar vergisi tarhiyatına karşı açılan davanın, Mahkemelerinin ... tarih ve E:... , K:... sayılı kararıyla reddedildiği, önceki yıldan devreden indirilebilecek katma değer vergisi yönünden bağlı olduğu 2017 yılı kurumlar vergisi tarhiyatına karşı açılan davanın Mahkemelerinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla reddedildiği ancak Anayasa Mahkemesinin 22/10/2020 tarih ve E:2019/100, K:2020/62 sayılı kararında, matrah ve vergi artırımında bulunan mükellef hakkında yapılacak incelemeye istinaden yapılan tarhiyata karşı açılan davada, yargı makamları tarafından dava konusu tarh işleminin hukuka uygun olup olmadığının inceleneceği, bu inceleme sırasında yargı mercilerinin mükellef hakkında yapılan tarhiyat sırasında, matrah ve vergi artırımı sonucunda tahakkuk eden ve 6183 sayılı Kanun uyarınca takip ve tahsiline devam edilen vergilerin dikkate alınıp alınmadığı yani mükerrer vergilendirmeye yol açılıp açılmadığı hususunun da incelenebileceği belirtildiğinden 2018 yılı için katma değer vergisi artırımı sonucu tahakkuk eden ve 7326 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına İlişkin Kanun gereği 6183 sayılı Kanun uyarınca takip edilmesi gereken tutarların vergi inceleme raporunda dikkate alınmadığı anlaşıldığından tarhiyatın matrah artırımı sonucu tahakkuk eden katma değer vergisine isabet eden kısmında hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle cezalı vergi azaltılmıştır.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti:
Vergi Mahkemesi kararının, dava konusu tarhiyatın, davacının 2018 yılında faturalarını kayıtlarına aldığı ... Mimarlık Limited Şirketi, ... Petrolcülük Anonim Şirketi, ... İnşaat Hırdavat Anonim Şirketi, ... Cam Sistemleri İnşaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi, ... Elektronik Ürünler Pazarlama Anonim Şirketi ile ... Kumaşçılık İç ve Dış Ticaret Pazarlama Anonim Şirketi'nden kaynaklanan kısmı yönünden davanın reddi ile matrah artırımı sonucu tahakkuk eden katma değer vergisine isabet eden kısmının kaldırılmasına yöneltilen istinaf başvuruları sözü edilen hüküm fıkralarının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle reddedilmiştir.
Tarhiyatın, kısmen komisyon karşılığı sahte fatura düzenlenmesi ve bir kısım alışların muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı faturalarla belgelendirilmesinden kaynaklanan kısmının matrahı yönünden bağlı bulunduğu 2018 yılına ait kurumlar vergisi tarhiyatı, ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla, önceki yıldan devreden indirilebilecek katma değer vergisi bakımından bağlı olduğu 2017 yılı kurumlar vergisi tarhiyatı ise Dairelerinin ... tarih ve E:... , K:... sayılı kararıyla kaldırıldığından söz konusu tarhiyatta hukuka uygunluk görülmediği gerekçesiyle Vergi Mahkemesi kararının, tarhiyatın sözü edilen kısmı yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen davacı istinaf başvurusu kabul edilerek sözü edilen hüküm fıkrası kaldırıldıktan sonra tarhiyatın bu kısmı kaldırılmıştır.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI :
Davalı idare tarafından, davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporuyla kısmen komisyon karşılığı sahte fatura düzenlediği, bir kısım alımlarını muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı faturalar ve sahte faturalarla belgelendirdiği hususu somut ve şüpheden uzak bir şekilde ortaya konulduğu ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.
Davacı tarafından, dava konusu cezalı vergileri içeren ihbarnameler usulsüz bir şekilde tanzim edildiğinden tarhiyatın hukuka aykırı olduğu ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.

TARAFLARIN SAVUNMALARI : Taraflarca savunma verilmemeiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ : Temyiz istemlerinin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
2575 sayılı Danıştay Kanunu'nun 23. maddesinin (a) bendine 01/07/2016 tarih ve 6723 sayılı Kanun'un 6. maddesiyle "Danıştay'ın temyiz mercii olarak görevi, bir hukuk kuralının uygulanmaması veya yanlış uygulanması şeklinde ortaya çıkan hukuka aykırılıkların denetimini yapmakla sınırlıdır." hükmü eklenmiş olup yapılan bu düzenleme ile Danıştay'ın temyiz mercii olarak görevi hukuka uygunluk denetimi ile sınırlandırılarak yeniden vaka incelemesi yapamayacağı kurala bağlanmıştır.
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkün olup dilekçelerde ileri sürülen temyiz nedenleri yukarıda sözü edilen yasal düzenleme uyarınca hukuki denetimle sınırlı olarak incelenen kararın; tarhiyatın, kısmen komisyon karşılığı sahte fatura düzenlenmesi, bir kısım alışların muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı faturalarla belgelendirilmesi ile davacının faturalarını kayıtlarına aldığı ... Petrolcülük Anonim Şirketi, ... İnşaat Hırdavat Anonim Şirketi, ... Cam Sistemleri İnşaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi, ... Elektronik Ürünler Pazarlama Anonim Şirketi ile ... Kumaşçılık İç ve Dış Ticaret Pazarlama Anonim Şirketinden alınan faturalardan kaynaklanan kısmına yönelik hüküm fıkralarının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
Davacının 2018 yılında faturalarını kayıtlarına aldığı, ... Mimarlık Yapı İnşaat Hizmetleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nin komisyon karşılığı sahte belge düzenlediğinden bahisle adına 2018 yılı için yapılan kurumlar vergisi tarhiyatına karşı açılan davayı reddeden ... Vergi Mahkemesince verilen ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusunun reddine dair ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının Danıştay Dördüncü Dairesinin 28/03/2023 tarih ve E:2021/3309, K:2023/1735 sayılı kararıyla onandığı anlaşıldığından Vergi Mahkemesi kararının, dava konusu tarhiyatın bu firmadan temin edilen faturalardan kaynaklanan kısmı yönünden davanın yazılı gerekçeyle reddine ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen davacı istinaf başvurusunun reddinde sonucu itibarıyla hukuka aykırılık bulunmamıştır.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davalı idare temyiz isteminin reddine, davacı temyiz isteminin kısmen reddine,
2. Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının; tarhiyatın, kısmen komisyon karşılığı sahte fatura düzenlenmesi, bir kısım alışların muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı faturalarla belgelendirilmesi ile davacının faturalarını kayıtlarına aldığı ... Petrolcülük Anonim Şirketi, ... İnşaat Hırdavat Anonim Şirketi, ... Cam Sistemleri İnşaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi, ... Elektronik Ürünler Pazarlama Anonim Şirketi ile ... Kumaşçılık İç ve Dış Ticaret Pazarlama Anonim Şirketinden alınan faturalardan kaynaklanan kısmına yönelik hüküm fıkralarının ONANMASINA,
3. Kararın; tarhiyatın, 2018 yılında ... Mimarlık Yapı İnşaat Hizmetleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketinden alınan faturalardan kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen davacı TEMYİZ İSTEMİNİN REDDİNE,
4. Davacıdan 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca nispi harç alınmasına,
5. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de ilgili Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın kararı veren ilk derece mahkemesine gönderilmesine, 04/10/2024 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.

(X)-KARŞI OY :
2575 sayılı Danıştay Kanunu'nun 23. maddesinde, Danıştayın temyiz mercii olarak görevinin, bir hukuk kuralının uygulanmaması veya yanlış uygulanması şeklinde ortaya çıkan hukuka aykırılıkların denetimini yapmakla sınırlı olduğu kurala bağlanmıştır.
İdari işlemlerin yargısal denetiminin hukuka uygunluk denetimi ile sınırlı olması karşısında bu denetimin maddi olayı da kapsadığının kabulü gerekir. Şöyle ki idari davaya konu işlemler, dayandığı, düzenlediği olaydan soyutlanmış olarak yargılamaya konu edilemez. Birçok idari uyuşmazlıkta maddi olanla hukuki olan arasında bir ayrım yapmak mümkün olmayabilir.
İdari davalarda inceleme konusu olan hukuki işlem niteliğindeki bir idari işlemdir. Hukuki işlemin incelenmesi, işlemin dayanağı durumunda bulunan maddi olaydan bağımsız bir inceleme değildir.
Adli yargıda maddi olay incelemesi yapılırken nasıl ki olayın subuta erip ermediği incelenerek bir sonuca ulaşılıyor ise idari yargıda da idarelerce tesis edilen işlemlerin dayanağını teşkil eden maddi olayın irdelenerek sonuca ulaşılması esastır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 359. maddesinde, sahte belge "gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belge" olarak tanımlanmaktadır.
Davacının bir kısım alımlarını muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı ve sahte faturalarla belgelendirdiği ve düzenlediği faturaların bir kısmının komisyon karşılığı sahte faturalar olduğu yolunda tespitler içeren vergi inceleme raporuna istinaden yapılan tarhiyatların ve kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemiyle açılan davayı sonuçlandıran Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairesi kararına yöneltilen temyiz istemi hakkında, faturaları kayıtlara alınan mükellefler ile davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporlarındaki tespitler değerlendirilmek suretiyle karar verilmesi gerektiği oyuyla Daire kararına katılmıyorum.