DANIŞTAY 3. DAIRE

Danıştay 3. Daire Başkanlığı         2023/8468 E.  ,  2024/1744 K.
"İçtihat Metni" T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2023/8468
Karar No : 2024/1744

TEMYİZ EDENLER :1-(DAVALI) … Vergi Dairesi Müdürlüğü
VEKİLİ : Av. …
2-(DAVACI) … Sanayi Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU: ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusunu, Danıştay Dördüncü Dairesinin bozma kararı uyarınca yeniden inceleyen … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı şirket adına, komisyon karşılığı sahte fatura düzenlediği yolundaki saptamaları içeren vergi tekniği raporuna dayanılarak tanzim edilen vergi inceleme raporu uyarınca 2015 yılı için re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ile aynı yılın Ocak-Mart ve Nisan-Haziran dönemleri ile 2014 yılının Ocak-Mart, Nisan-Haziran dönemleri için re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı geçici vergilerin ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1. bendi gereğince kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacı hakkındaki vergi tekniği raporundaki saptamalardan düzenlediği faturaların sahte olduğu sonucuna ulaşılamayacağından yapılan tarhiyatta hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle dava konusu cezalı vergi kaldırılmıştır.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Davacı hakkındaki vergi tekniği raporundaki tespitler, düzenlediği faturaların gerçek bir emtia teslimi ve hizmet ifasına dayanmadığını gösterdiğinden yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık görülmediği, matrahın tespitinde, davacının Bs formlarında bildirdiği katma değer vergisi dahil satış tutarları üzerinden komisyon gelirinin hesaplandığı ancak komisyon gelirinin saptanmasında Bs formlarında bildirilen katma değer vergisi hariç satış tutarının dikkate alınması gerektiği, ayrıca mahsup dönemi geçen geçici verginin aranmayacağı ve dava konusu özel usulsüzlük cezasının ise hukuka uygun düşmediği gerekçesiyle üç kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ile geçici vergi üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının; katma değer vergisi hariç tutarlar esas alınarak tespit edilen komisyon geliri üzerinden hesaplanan kısmı yönünden dava reddedilmiş, fazlaya ilişkin kısmı ile geçici vergi asılları ve özel usulsüzlük cezası ise kaldırılmıştır.

TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI :
Davalı idare tarafından, yapılan işlemlerin hukuka uygun olduğu ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.
Davacı tarafından, incelemenin eksik, yetersiz ve varsayıma dayalı olduğu, alış ve satış belgelerinin tamamının gerçek mal teslimi ve hizmet ifasına dayandığı, tüm yoklamalarda firmanın faal olduğu ve işçi çalıştırdığı, vergi borçlarının tamamının ödendiği, faturaların sahte olduğunu ortaya koyacak somut bir tespit ve karşıt inceleme bulunmadığı ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.

TARAFLARIN SAVUNMALARI : Taraflarca savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ :
Uyuşmazlıkta, davacı temyiz isteminin kısmen kabulü ile Vergi Dava Dairesince dava konusu geçici vergi üzerinden kesilen vergi ziyaı cezaları yönünden değerlendirme yapılmak üzere sözü edilen hüküm fıkrasının bozulması, diğer taraftan 3065 sayılı Kanun'da vergiyi doğuran olayın teslimle gerçekleştiği, matrahın da teslime konu işlemin bedeli olarak kabulü gerektiği kurala bağlanmış olup uyuşmazlık konusu kurumlar vergisi ve geçici vergi tarhiyatına esas alınan teslimin davacı tarafından düzenlenen sahte faturalar olduğu, bu teslimin karşılığı olan gelirin de katma değer vergisini de ihtiva eden fatura bedelinin tamamı üzerinden elde edildiği dikkate alındığında komisyon geliri için matrah belirlenirken katma değer vergisi dahil tutarın esas alınması hukuka uygun düştüğünden davalı idarenin temyiz isteminin kısmen kabulü ile Vergi Dava Dairesinin belirtilen hüküm fıkrası yönünden de bozulması, tarafların temyiz istemlerinin diğer kısımlar yönünden ise reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
Davacı adına, komisyon karşılığı sahte fatura düzenlediğinden bahisle, dava konusu tarhiyatın yapıldığı ve özel usulsüzlük cezası kesilmiştir.
Tarhiyatın dayanağı vergi tekniği raporunun incelenmesinden, komisyon gelirinin hesabında uyuşmazlık konusu döneme ait Bs formlarında bildirilen katma değer vergisi dahil satış tutarları üzerinden Danıştay içtihatları doğrultusunda %2 oranının esas alındığı anlaşılmıştır.
İLGİLİ MEVZUAT:
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 22. maddesinin 1. fıkrasında; konular aydınlandığında meselelerin sırasıyla oya konulacağı ve karara bağlanacağı, kararlarda bulunacak hususları düzenleyen 24. maddesinin (b) bendinde, davacının ileri sürdüğü olaylar ve hukuki sebepler ile istem sonucunun kararda belirtileceği, (e) bendinde, kararın dayandığı hukuki sebeplerin, gerekçe ve hükmün kararda gösterilmesinin zorunlu olduğu kurala bağlanmış, 49. maddesinin 2. fıkrasının (c) bendinde ise usul hükümlerinin uygulanmasında kararı etkileyebilecek nitelikte hata veya eksikliklerin bulunması bozma sebebi olarak sayılmıştır.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesinin (B) fıkrasında; vergilendirmede, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu kurala bağlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 10. maddesinde mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde, malın teslimi veya hizmetin yapılmasının vergiyi doğaran olay olduğu belirtilmiş olup sözü edilen Kanun'un "teslim ve hizmet işlemlerinde matrah" başlıklı 20. maddesinin birinci fıkrasında matrah, teslim ve hizmet işlemlerinde bu işlemlerin karşılığını teşkil eden bedel olarak tanımlanmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Temyiz istemine konu edilen Vergi Dava Dairesi kararının; geçici vergi asılları ile özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrası ile faturaların gerçeği yansıtmadığı yolundaki yargısı Dairemizce de uygun görülmüştür.
Geçici vergi üzerinden üç kat vergi ziyaı cezası kesilmesine ve bakılan davaya konu yapılmasına karşın, vergi ziyaı cezasının bir katı aşan kısmı hakkında herhangi bir değerlendirme yapılmaması ve hüküm kurulmaması yargılama usulüne aykırı düştüğünden Vergi Dava Dairesi kararının bu yönden yeniden bir karar verilmek üzere bozulması gerekmiştir.
3065 sayılı Kanun'da vergiyi doğuran olayın teslimle gerçekleştiği, matrahın da teslime konu işlemin bedeli olarak kabulü gerektiği kurala bağlanmış olup uyuşmazlık konusu kurumlar vergisi ve geçici vergi tarhiyatına esas alınan teslimin davacı tarafından düzenlenen sahte faturalar olduğu, bu teslimin karşılığı olan gelirin de katma değer vergisini de ihtiva eden fatura bedelinin tamamı üzerinden elde edildiğinin kabulü gerekmektedir.
Bu durumda içeriği itibarıyla tümüyle yanıltıcı bir belge olan faturalarda gösterilen ve beyan edildiği iddia edilen %18 oranındaki katma değer vergisinin, aslında fiktif bir değer olduğu ve gerçekte ödenmediği de göz önüne alındığında, komisyon gelirinin hesabında matraha dahil edilmesi gerektiğinden, Vergi Dava Dairesi kararının yazılı gerekçeyle tarhiyatın, katma değer vergisi hariç tutarlar üzerinden tespit edilen %2 oranında komisyon geliri üzerinden hesaplanan kurumlar vergisi ile geçici vergi üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezasını aşan kısmının kaldırılması yolundaki hüküm fıkrasında hukuka uygunluk görülmemiştir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1.Davacının temyiz isteminin kısmen reddine,
2.Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının; üç kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ile geçici vergi üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının, katma değer vergisi hariç tutarlar esas alınarak tespit edilen komisyon geliri üzerinden hesaplanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA,
3.Davacının temyiz isteminin kısmen kabulüne,
4.Kararın; geçici vergi üzerinden kesilen vergi ziyaı cezasının bir katı aşan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının BOZULMASINA,
5.Davalı idarenin temyiz isteminin kısmen reddine,
6.Kararın; geçici vergi asılları ile özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA,
7.Davalı idarenin temyiz isteminin kısmen kabulüne,
8.Kararın; üç kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ile geçici vergi üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının, katma değer vergisi hariç tutarlar esas alınarak tespit edilen komisyon geliri üzerinden hesaplanan tutarı aşan kısmının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasının ise BOZULMASINA,
9.Davacıdan 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca nispi harç alınmasına, 01/04/2024 tarihinde oybirliğiyle kesin olarak karar verildi.