DANIŞTAY 3. DAIRE

Danıştay 3. Daire Başkanlığı         2023/11250 E.  ,  2024/1631 K.
"İçtihat Metni" T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2023/11250
Karar No : 2024/1631

TEMYİZ EDENLER : 1-(DAVACI) …
VEKİLİ: Av. …
2-(DAVALI) … Vergi Dairesi Müdürlüğü

VEKİLİ: Av. …

İSTEMİN KONUSU : ... Vergi Mahkemesinin .. tarih ve E:.., K:… sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin .. tarih ve E:…, K:.. sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, kanuni temsilcisi olduğu … Nolu Başaran Lojistik Motorlu Taşımacılık Kooperatifine ait sahte faturaların adi ortaklık şeklinde komisyon karşılığı düzenlendiği yolundaki tespitleri içeren vergi tekniği raporunu done alan takdir komisyonu kararı uyarınca 2016 yılı için re’sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisi ile aynı yılın tüm dönemleri için re’sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı geçici verginin kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Sözü edilen kooperatif hakkındaki saptamalardan düzenlediği faturaların gerçeği yansıtmadığı anlaşılmakla birlikte davacının adi ortak olduğu sonucuna varılamayacağından yapılan tarhiyatta hukuka uygunluk görülmediği gerekçesiyle dava konusu cezalı vergiler kaldırılmıştır.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti:
Vergi Mahkemesi kararının, geçici vergi ile üzerinden kesilen vergi ziyaı cezasının bir katını aşan kısmının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf başvurusu, mahsup dönemi geçen geçici verginin aranmayacağı ve yıllık vergiye mahsuben alınan peşin alınan söz konusu vergi üzerinden bir kat vergi ziyaı cezası kesilebileceği gerekçesiyle reddedilmiştir.
Sözü edilen kooperatif hakkında tanzim edilen vergi tekniği raporundaki saptamalar, davacı ve raporda belirtilen şahıslar tarafından komisyon karşılığı fatura düzenlendiğini kanıtlamaya yeterli olduğundan davacının hissesi oranında yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı ancak yıllık vergiye mahsuben peşin alınan geçici vergi üzerinden bir kat vergi ziyaı cezası kesilebileceği gerekçesiyle Vergi Mahkemesi kararının üç kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisi ile geçici vergi üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf başvurusu kabul edilerek değinilen hüküm fıkrası kaldırıldıktan sonra üç kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisi yönünden dava reddedilmiş, geçici vergi üzerinden kesilen üç kat vergi ziyaı cezası ise bir kata indirilmiştir.

TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI :
Davacı tarafından, Mahkeme kararında da belirtildiği üzere vergi tekniği raporunda hakkında yalnızca yönetim kurulu üyesi olduğu yönünde tespit bulunduğu, inceleme işlemleri esnasında kooperatifi ...’nun temsil ettiği, alış ve satış işlemleri ile ...’ın ilgilendiği, ... Asliye Ceza Mahkemesinde görülen davada yer alan duruşma tutanaklarından da bu hususlara ilişkin beyanların olduğu, vergilendirmede gerçek mahiyetin esas alınması gerektiğinden Vergi Dava Dairesince yorum yoluyla ve ortada delil olmaksızın verilen kararla tarafının sorumlu tutulmasının hukuka aykırı düştüğü belirtilerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.
Davalı idare tarafından, gecikme faizinin hesaplanması amacıyla ihbarnamede geçici verginin yer aldığı, vergi ziyaına 213 sayılı Kanun'un 359. maddesinde yazılı fiillerden biriyle sebebiyet verildiğinden üç kat vergi ziyaı cezası kesilmesinde hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.

TARAFLARIN SAVUNMALARI: Taraflarca savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ: Davacı temyiz isteminin kabulü, davalı temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra, dosya tekemmül ettiğinden yürütmenin durdurulması istemi hakkında ayrıca bir karar verilmeksizin işin gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
Davacı adına, kanuni temsilcisi olduğu ... Nolu Başaran Lojistik Motorlu Taşımacılık Kooperatifine ait sahte faturaların adi ortaklık şeklinde komisyon karşılığı düzenlendiği yolundaki tespitleri içeren vergi tekniği raporunu done alan takdir komisyonu kararı uyarınca 2016 yılı için üç kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisi ile aynı yılın tüm dönemleri için üç kat vergi ziyaı cezalı geçici verginin re'sen salındığı anlaşılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT:
1163 sayılı Kooperatifler Kanunu'nun 7. maddesinde kooperatifin ticaret siciline tescil ile tüzel kişilik kazanacağı hükmüne yer verilmiş, 98. maddesinde ise bu Kanun'da aksine açıklama olmayan hususlarda 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'ndaki anonim şirketlere ait hükümlerin uygulanacağı kurala bağlanmıştır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 10. maddesinde, tüzel kişilerin mükellef veya vergi sorumlusu olmaları halinde bunlara düşen ödevlerin kanuni temsilcileri tarafından yerine getirileceği, bu ödevlerin yerine getirilmemesi yüzünden mükelleflerin veya vergi sorumlularının varlığından tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen vergi ve buna bağlı alacakların kanuni ödevlerini yerine getirmeyenlerin varlıklarından alınacağı hüküm altına alınmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Kuruldukları tarihteki mevzuat hükümlerine uygun olarak tüzel kişilik kazanan şirketlerin vergi kanunları karşısındaki ödevlerinin kimler tarafından yerine getirileceğinin ve bu ödevlerin yerine getirilmemesi yüzünden şirketlerin varlığından tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen vergi ve buna bağlı alacaklarla ilgili kanuni temsilcilerin sorumluluğunun yukarıda belirtilen mevzuat hükümleriyle açıkça belirlenmiş olması karşısında, kooperatif tüzel kişiliğinin sahte fatura organizasyonu dahilinde faaliyette bulunduğundan bahisle vergi hukuku anlamında yok hükmünde olduğu kabul edilmek ve yine kanunlarda belirtilen usul ve şartlara uygun olarak tüzel kişiliğin yasal kanuni temsilcisi sıfatını kazanmış olan gerçek kişi veya tüzel kişilerin hukuki durumları yok sayılmak suretiyle, organizasyon şeklinde fatura düzenlenmesi nedeniyle vergi tekniği raporunda önerildiği şekilde tesis edilen adi ortaklık payı dikkate alınarak davacı adına re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisi ile geçici vergi üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezası yönünden yazılı gerekçeyle davanın reddine ilişkin Vergi Dava Dairesi kararının ilgili hüküm fıkrasında hukuka uygunluk görülmemiştir.
Davalı idare temyiz isteminin ise bu nedenle reddi gerekmiştir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davacı temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının; üç kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisi ile geçici vergi üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezası yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasının BOZULMASINA,
3. Kararın; geçici vergi üzerinden kesilen vergi ziyaı cezasının bir katı aşan kısmına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen davalı idare TEMYİZ İSTEMİNİN REDDİNE, 20/03/2024 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.

(X)-KARŞI OY :
... Nolu Başaran Lojistik Motorlu Taşımacılık Kooperatifi üzerinden Kooperatifine ait sahte faturaların adi ortaklık şeklinde komisyon karşılığı düzenlendiği yolundaki tespitleri içeren vergi tekniği raporunu done alan takdir komisyonu kararı uyarınca 2016 yılı için re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisi ile aynı yılın tüm dönemleri için üç kat vergi ziyaı cezalı geçici vergiye karşı açılan davada, Vergi Mahkemesince, davacının, adi ortaklık şeklinde komisyon karşılığı sahte fatura düzenlendiği sonucuna ulaşılarak davayı kısmen reddeden karara yönelik istinaf başvurularının reddi üzerine taraflar bu kez temyiz yoluna başvurmuştur.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesinin (B) bendinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu kuralına yer verilmiştir. Kooperatif tüzel kişiliğinin varlığının, organize şekilde gerçekleştirilen faaliyet sonucu oluşan kazancın vergilendirilmesine engel teşkil ettiğini kabul etmek hukuken mümkün değildir. Aksi takdirde kooperatif tüzel kişiliğinin varlığı dikkate alınmak suretiyle bu tüzel kişilik dışındaki faaliyetlerin bu anlamda vergilendirilmesi ve vergi hukukunda vergilendirmede gerçek durumun esas alınması gerektiği yolundaki ilkesinin hiç bir zaman hayata geçirilemeyeceği açıktır.
Dava konusu olayda, davacının kanuni temsilcisi olduğu kooperatifin bu organizasyon dahilinde hareket ettiği vergi tekniği raporu ile tespit edilmiş olup, adi ortaklık ortağı olan davacı hakkındaki vergi tekniği raporunda yer alan tespitler incelenerek karar verilmesi gerektiği görüşüyle karara katılmıyoruz.