DANIŞTAY 3. DAIRE

Danıştay 3. Daire Başkanlığı         2020/2851 E.  ,  2023/4390 K.
"İçtihat Metni" T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2020/2851
Karar No : 2023/4390

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı/…
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : … İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurularına ilişkin … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına asıl borçlu ... Elektrik Malzemeleri Kimya ve Kimyevi Madde İmalat Ticaret ve Sanayi Limited Şirketi'nden alınamayan kamu alacağının tahsili amacıyla kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenen … tarih ve .. takip numaralı ödeme emrinin, 2011 yılına ait kurumlar vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizine yönelik kısmının iptali istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Takibe konu kamu alacağının asıl borçlu şirketten tahsilinin mümkün olmadığının anlaşıldığı olayda, davacının asıl borçlu şirkette 02/02/2010 ila 22/07/2011 tarihleri arasında kanuni temsilci olduğu dikkate alındığında ancak bu sıfatının bulunduğu dönemler için sorumlu tutulabileceği gerekçesiyle dava konusu ödeme emrinin 22/07/2011 tarihinden sonraki döneme isabet eden kısmı iptal edilmiş, diğer kısmı yönünden ise dava reddedilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Davacının bir dönem kanuni temsilcisi olduğu asıl borçlu şirketin 2011 ila 2014 yıllara ait hesaplarının sahte fatura düzenleme yönünden incelenmesinin istenilmesi üzerine vergi incelemesi başlatıldığı, bu incelemede vergi inceleme elamanınca yazılan … tarih ve … sayılı yazıyla, 2011 takvim yılına ilişkin tarh zamanaşımı süresi dikkate alınarak şirketin 2011 hesap dönemi matrahlarının tespiti amacıyla takdir komisyonuna sevkinin istenildiği, anılan istem üzerine takdir komisyonunca … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporundaki doneler esas alarak 24/05/2017 tarihinde takdir edilen matrah üzerinden salınan cezalı vergilerin tebliğinin sağlandığı, ödeme yapılmaması üzerine şirket adına ödeme emri tanzim edilerek 13/09/2017 tarihinde tebliğ edildiği ancak herhangi bir ödeme yapılmadığı mal varlığı araştırması neticesinde de asıl borçlu şirketten tahsil olunamayacağı anlaşıldığından dava konusu ödeme emri tanzim edildiğinin anlaşıldığı olayda, içeriği amme alacağının 2011 dönemine ait olduğu ve 31/12/2016 tarihine kadar asıl amme borçlusu şirket adına tarh ve tebliğ edilmesi gerektiği, bu alacaklara yönelik olarak asıl borçlu şirket hakkında vergi incelemesine başlanılması üzerine, zaman aşımı süresi göz önüne alınmak suretiyle ve "şirketin sahte belge düzenleme ihtimalinin olması" neden gösterilerek takdir komisyonuna sevk edildiği, bu haliyle olayda takdire sevk anında gerçek bir re'sen takdir nedeninin saptanmadığı olduğu açık olduğundan salt zaman aşımını durdurmak amacıyla yapılan takdire sevk işleminin 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 114. maddesinde belirtilen zaman aşımı süresini durdurduğundan söz edilemeyeceğinden 31/12/2016 tarihine kadar tarh ve tebliğ edilmediğinden zamanaşımına uğrayan kamu alacağının tahsili amacıyla davacı adına kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenen ödeme emrinde hukuka uyarlık görülmediği gerekçesiyle davacı istinaf başvurusu kabul edilerek Vergi Mahkemesi kararının davanın reddine ilişkin kısmı kaldırıldıktan sonra dava konusu ödeme emrinin diğer kısmı da iptal edilmiş, davalı idare istinaf başvurusu ise bu nedenle reddedilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Asıl borçlu şirketten tahsil edilemeyen ve tahsil edilemeyeceği anlaşılan kamu alacağının tahsili için davacı adına kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenen ödeme emrinde hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'NIN DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
Asıl borçlu ... Elektrik Malzemeleri Kimya ve Kimyevi Madde İmalat Ticaret ve Sanayi Limited Şirketi'nin, 17/10/2016 tarihli inceleme yazısıyla hakkında sahte belge düzenleme yönünden düzenlenip takdir komisyonu kararına done alınan vergi tekniği raporundan, tarh zamanaşımı dikkate alınarak 10/11/2016 tarihli yazıyla takdire sevk edildiğinin anlaşıldığı olayda, takdir komisyonu kararına dayanılarak yapılan tarhiyattan kaynaklanan ve değinilen şirketten tahsil edilemeyen kamu alacağının tahsili amacıyla kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenen … tarih ve … takip numaralı ödeme emrinin 2011 yılına ait kurumlar vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizinden oluşan kamu alacağına ilişkin kısmının iptali istemiyle dava açıldığı anlaşılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 10. maddesinde, tüzel kişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, vakıfların ve cemaatler gibi tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin mükellef veya vergi sorumlusu olmaları halinde bunlara düşen ödevlerin kanuni temsilcileri, tüzel kişiliği olmayan teşekkülleri idare edenler ve varsa bunların temsilcileri tarafından yerine getirileceği, yukarıda yazılı olanların bu ödevleri yerine getirmemeleri yüzünden vergi sorumlularının varlığından tamamen veya kısmen alınamayan vergi ve buna bağlı alacakların kanuni ödevlerini yerine getirmeyenlerin varlıklarından alınacağı kurala bağlanmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Temyiz istemine konu edilen Vergi Dava Dairesi kararının; ödeme emrinin 22/07/2011 tarihinden önceki dönemlere ait kamu alacağına isabet eden kısmına ilişkin hüküm fıkrası aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle dairemizce de uygun bulunmuştur.
Davacının 22/07/2011 tarihinden itibaren kanuni temsilcilik görevinin bulunmadığı dikkate alındığında, ödeme emrinin bu tarihten sonraki dönemlerine ilişkin kamu alacağından sorumlu tutulmasında hukuka uygun görülmediğinden Vergi Dava Dairesi kararının ödeme emrinin belirtilen kısmına ilişkin hüküm fıkrasında sonucu itibariyle hukuka aykırılık görülmemiştir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kısmen reddine,
2. Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının; ödeme emrinin, 22/07/2011 tarihinden önceki dönemlere isabet eden kamu alacağına ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA,
3. Kararın; 22/07/2011 tarihinden sonraki dönemlere isabet eden kamu alacağına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen TEMYİZ İSTEMİNİN REDDİNE,
4. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de ilgili Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın kararı veren ilk derece mahkemesine gönderilmesine, 09/11/2023 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.

(X)-KARŞI OY :
Temyiz başvurusu; asıl borçlu ... Elektrik Malzemeleri Kimya ve Kimyevi Madde İmalat Ticaret Sanayi Limited Şirketinden alınamayan 2011 yılına ait kurumlar vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizine oluşan kamu alacağının tahsili amacıyla davacı adına kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenen 11/12/2017 tarih ve 3 takip numaralı ödeme emrinin, davacının 02/02/2010 - 22/07/2011 tarihleri arasında kanuni temsilci olduğu ve bu tarihlere isabet eden kısımlarından sorumlu tutulacağı gerekçesiyle davanın kısmen kabulüne kısmen reddine dair Vergi Mahkemesi kararına yönelik istinaf başvurularına ilişkin ödeme emri içeriği kamu alacağının zamanaşımına uğradığı gerekçesiyle ödeme emrini iptal eden Vergi Dava Dairesi kararının bozulması istemine ilişkindir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 113. maddesinde, zamanaşımı, süre geçmesi suretiyle vergi alacağının kalkması olarak tanımlanmış olup, bu durumun mükellefin bu hususta bir müracaatı olup olmadığına bakılmaksızın hüküm ifade edeceği, 114. maddesinde ise, "Şu kadar ki, vergi dairesince matrah takdiri için takdir komisyonuna başvurulması zamanaşımını durdurur. Duran zamanaşımı mezkur komisyon kararının vergi dairesine tevdiini takip eden günden itibaren işlemeye devam eder. Ancak işlemeyen süre her hâl ve takdirde bir yıldan fazla olamaz." denilmek suretiyle takdir komisyonu kararlarına istinaden yapılan re'sen tarhiyatlarda zamanaşımı hususunun olup olmadığının tespiti için takdir komisyonuna sevk tarihi, takdir komisyonu kararının vergi dairesine tevdi tarihi, ihbarnamenin tebliğ tarihi ve takdir komisyonunda geçen süreye (takdir komisyonuna sevk tarihi ile takdir komisyonu kararının vergi dairesine tevdi tarihi arasındaki süre) bakılarak karar verilmelidir.
Yukarıda yer verilen mevzuat hükümleri uyarınca, takdir komisyonu kararına göre yapılan tarhiyatlarla ilgili uyuşmazlıklarda zamanaşımı ile ilgili hususların çözümünde, genel ilke olarak takdir komisyonuna sevkle tarh zamanaşımının durduğunun kabulü gereklidir. Dolayısıyla, yalnızca takdire sevk tarihine bakılarak takdir komisyonuna sevkin, zamanaşımını durdurmak amacıyla yapıldığının bu çerçevede kabulüne imkan bulunmamaktadır. Mevcut vergi incelemeleri tamamlanmadan da takdire sevk işleminin bu kapsamda yapılabileceği ve tamamlanan inceleme sonucunda elde edilen bilgi ve verilerin takdir komisyonunca da değerlendirilebileceği tabiidir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 114. maddesinin 1. fıkrasında, vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın başından başlayarak beş yıl içinde tarh ve mükellefe tebliğ edilmiyen vergilerin zamanaşımına uğrayacağı; 2. fıkrasında; "Şu kadar ki, vergi dairesince matrah takdiri için takdir komisyonuna başvurulması, zamanaşımını durdurur. Duran zamanaşımı mezkûr komisyon kararının vergi dairesine tevdiini takip eden günden itibaren kaldığı yerden işlemeye devam eder. Ancak işlemeyen süre her hâl ve takdirde bir yıldan fazla olamaz." hükmü yer almaktadır.

Dosyanın incelenmesinden, asıl borçlu şirketin sahte belge düzenleme fiili nedeniyle incelemeye alındığı, 2011 yılına ait kurumlar vergisi, katma değer vergisi ve özel tüketim vergisi matrahının re'sen takdiri için 10/11/2016 tarihinde takdir komisyonuna sevk edildiği, sözü edilen şirket hakkındaki komisyon karşılığında sahte fatura düzenlendiği yönündeki vergi tekniği raporu done alınmak suretiyle 24/05/2017 tarihli takdir komisyonu kararlarına istinaden asıl borçlu şirket adına re'sen salınan cezalı vergilere ilişkin ihbarnamelerin 29/05/2017 tarihinde şirket yetkilisinin eşine tebliğ edildiği anlaşılmıştır.
Uyuşmazlıkta, 2011 dönemine ilişkin olarak 31/12/2016 tarihinde dolan tarh zamanaşımı süresinin dolmasından önce 10/11/2016 tarihindeki sevk işlemi 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 114. maddesi uyarınca işlemeye devam eden tarh zamanaşımı süresini durduracağından, dolayısıyla dava konusu ödeme emri içeriği kamu alacağının zamanaşımına uğradığından söz edilemeyeceğinden, ödeme emrinin diğer yönlerden hukuka uygunluğunun değerlendirilmesi suretiyle karar verilmek üzere temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerektiği oyuyla karara katılmıyoruz.